Podatek u źródła (WHT)

Niepobranie podatku lub zastosowanie obniżonej stawki podatku u źródła

Zgodnie ze znowelizowanymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (PDOP) w zakresie podatku u źródła (ang. Withholding Tax – WHT), niepobranie podatku lub zastosowanie obniżonej stawki podatku u źródła, w odniesieniu do płatności, w części w jakiej ich łączna kwota wypłacona na rzecz tego samego podatnika przekroczyła w roku podatkowym płatnika kwotę 2 mln PLN, jest możliwe pod warunkiem:

a. posiadania wydanej na wniosek podatnika lub płatnika opinii o stosowaniu zwolnienia – przy czym ma ona zastosowanie jedynie dla przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP, tj. zasadniczo do przychodów z tytułu określonych odsetek i należności licencyjnych wypłacanych podmiotom powiązanym oraz dywidend, płatności z tytułu których mogą podlegać zwolnieniu na podstawie przepisów ustawy o PDOP implementujących przepisy odpowiednich Dyrektyw UE,

albo

b. złożenia przez płatnika oświadczenia, że

1) posiada on dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, oraz że 

2) nie posiada on wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Należy przy tym podkreślić, że wskazane przepisy miały obowiązywać od 1 stycznia 2019 r., niemniej, w związku z rozporządzeniem wydanym przez Ministra Finansów w dniu 31 grudnia 2018 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 2545), okres ich obowiązywania został co do zasady przesunięty do dnia 1 lipca 2019 r.

Co istotne, w odniesieniu do przychodów zdefiniowanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o PDOP, tj. przychodów z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze (tzw. usług niematerialnych), nie ma zasadniczo możliwości wystąpienia z wnioskiem o wydanie opinii o stosowaniu zwolnienia z podatku u źródła.

Monika Sas, Starszy Menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego

W konsekwencji, w przypadku gdy podatnik, na rzecz którego dochodzi do wypłaty należności, spełnia warunki do zastosowania wobec niego obniżonej stawki lub niepobrania podatku u źródła (np. w odniesieniu do płatności z tytułu usług niematerialnych, jak również w stosunku do płatności z tytułu odsetek, należności licencyjnych lub dywidend, które nie kwalifikują się do objęcia zwolnieniem, o którym mowa w przepisach ustawy o PDOP), płatnik może z nich skorzystać pod warunkiem złożenia stosownego oświadczenia lub też, alternatywnie, dokonać zapłaty podatku u źródła, a następnie podatnik (lub płatnik, w przypadku, gdy wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku) może wystąpić z wnioskiem o jego zwrot.

Oświadczenie płatnika

Wskazane oświadczenie powinno zostać złożone najpóźniej w dniu dokonania wypłaty należności, odrębnie dla każdego kontrahenta (podatnika) i jest ono ważne do końca drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostało ono złożone. Jednocześnie dokonywanie kolejnych wypłat należności na rzecz tego samego podatnika będzie generalnie wymagało złożenia kolejnych oświadczeń potwierdzających spełnienie wszystkich warunków uprawniających do zastosowania obniżonej stawki lub niepobrania podatku. Wskazane oświadczenia powinny być składane w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął drugi miesiąc następujący po miesiącu, w którym złożono poprzednie oświadczenie. W rezultacie, w zależności od częstotliwości płatności oraz ilości kontrahentów, na rzecz których te płatności są dokonywane, zastosowanie omawianego rozwiązania może się wiązać z obowiązkiem złożenia bardzo dużej ilości oświadczeń w trakcie danego roku podatkowego.

Oświadczenie może zostać złożone tylko i wyłącznie przez kierownika jednostki (tj. wszystkich członków zarządu w przypadku spółek kapitałowych), w postaci elektronicznej, pod groźbą odpowiedzialności karnej skarbowej. Nie jest przy tym dopuszczalne złożenia oświadczenia przez pełnomocnika.

Co należy również podkreślić, zgodnie ze znowelizowanymi przepisami ustawy o PDOP w zakresie poboru podatku u źródła, przy weryfikacji warunków zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. W tym kontekście należy wskazać, że w sytuacji braku ustawowej definicji pojęcia „należytej staranności", w praktyce organy podatkowe mogą próbować obciążać członków zarządu płatników odpowiedzialnością karną-skarbową za podanie w oświadczeniach nieprawdy (zatajenie prawdy) nie tylko w sytuacjach, gdy było ono następstwem jednoznacznie umyślnego działania.

Ponadto, niezgodne z prawdą oświadczenie płatnika może wiązać się również z nałożeniem sankcji na spółkę wypłacającą określone należności, w postaci dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 10% podstawy opodatkowania należności, w stosunku do której płatnik zastosował niższą stawkę podatku lub nie pobrał podatku (w określonych sytuacjach stawka dodatkowego zobowiązania podatkowego może wynieść 20% - w szczególności, jeżeli podstawa do ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego przekracza 15 000 000 zł - w zakresie nadwyżki ponad tę kwotę, a potencjalnie nawet 30% - jeżeli podstawa do ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego przekracza 15 000 000 zł i strona nie przedłożyła organowi podatkowemu odpowiedniej dokumentacji cen transferowych – w zakresie tej części podstawy ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, która wynika z zastosowania przepisów o cenach transferowych w odniesieniu do transakcji, dla której nie przedłożono dokumentacji podatkowej).

Podstawową korzyścią płynącą ze złożenia przez płatnika stosownego oświadczenia w zakresie podatku u źródła jest możliwość natychmiastowego skorzystania z preferencyjnej stawki podatku przewidzianej we właściwej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania lub też zwolnienia z podatku. W konsekwencji, w przeciwieństwie do procedury występowania z wnioskiem o zwrot, strony transakcji w żadnym momencie nie ponoszą ekonomicznego ciężaru podatku u źródła, co ma pozytywny wpływ na ich płynność finansową.

Wniosek o zwrot podatku u źródła

Alternatywą dla składanego przez płatnika oświadczenia jest wystąpienie z wnioskiem o zwrot podatku u źródła w zakresie, w jakim podatnik był uprawniony do zastosowania zwolnienia, niższej stawki podatku u źródła lub niepobrania podatku. Co niezwykle istotne, uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o zwrot podatku może być zarówno podatnik jak i płatnik, przy czym ten ostatni tylko w przypadku, gdy wpłacił on podatek z własnych środków i poniósł jego ekonomiczny ciężar.

Do wniosku o zwrot podatku należy dołączyć odpowiednie dokumenty pozwalające na ustalenie jego zasadności – omawiane dokumenty zostały wskazane w art. 28b ust. 4 ustawy o PDOP.

Obejmują one w szczególności:

• certyfikat rezydencji podatnika, 
• dokumentację dotyczącą przelewów bankowych lub inne dokumenty wskazujące na sposób rozliczenia lub przekazania płatności, z którymi wiązała się zapłata podatku, 
• dokumentację dotyczącą zobowiązania do wypłaty należności, 
• oświadczenie podatnika o spełnieniu w stosunku do wypłacanych należności warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia z podatku, 
• oświadczenie podatnika odnośnie spełnienia warunków do uznania go za rzeczywistego właściciela należności oraz w zakresie prowadzenia przez niego rzeczywistej działalności gospodarczej.

Należy przy tym wskazać, że przywołany w art. 28b ust. 4 ustawy o PDOP katalog ma charakter otwarty - w konsekwencji, nawet zgromadzenie wszystkich dokumentów w nim wymienionych nie gwarantuje, że okażą się one wystarczające do dokonania zwrotu podatku przez organ podatkowy.

Jakub Nowacki, Starszy Konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego

Co do zasady zwrot podatku powinien nastąpić w ciągu 6 miesięcy od dnia wpływu wniosku o zwrot, przy czym organ ma możliwość przedłużenia tego terminu w określonych przypadkach. Warto również podkreślić, iż w celu weryfikacji wniosku organ podatkowy może również przeprowadzić kontrolę podatkową na terytorium państwa siedziby podatnika dla celów podatkowych.

Złożenie oświadczenia a zwrot podatku u źródła

W celu wyboru optymalnego sposobu postępowania w odniesieniu do płatności dokonywanych na rzecz zagranicznych podmiotów, które przekroczyły w roku podatkowym kwotę 2 mln PLN, konieczne jest przeanalizowanie korzyści i ryzyk płynących z ich zastosowania.

Możliwe jest też połączenie omawianych rozwiązań, poprzez wystąpienie z wnioskiem o zwrot podatku w stosunku do pierwszej wypłaty należności przekraczającej kwotę 2 mln PLN, a po pozytywnym jego rozpatrzeniu przez organ podatkowy dokonywanie kolejnych wypłat w oparciu o oświadczenie płatnika oraz stosowną dokumentacją odpowiadającą tej zgromadzonej uprzednio na potrzeby postępowania o zwrot podatku.