Neuerungen durch die DBA-Durchführungs-Anpassungs VO

Überblick

Das BMF hat im August 2022 die DBA-Durchführungs-AnpassungsVO erlassen. Diese VO enthält eine neue VO zur Abzugsteuerentlastung bei Arbeitskräftegestellung, die Abänderung der DBA-EntlastungsVO sowie die Aufhebung von länderspezifischen DBA-DurchführungsVO. Die Notwendigkeit der Anpassung der Entlastungsnormen betreffend Arbeitskräfteüberlassung beruht auf der bisherigen Nichtkonformität der Regelungen mit dem im Jahr 2021 ergangenen VwGH-Erkenntnis Ra 2020/13/0089. Im Zuge dessen wurde auch das Verfahren der Entlastung an der Quelle bei Arbeitskräfteüberlassungen neugestaltet.

VO zur Abzugsteuerentlastung bei Arbeitskräftegestellung

Die VO zur Abzugsteuerentlastung bei Arbeitskräftegestellung behandelt die Möglichkeit durch Entlastung an der Quelle oder Rückerstattung die Abzugsteuer bei Arbeitskräftegestellungen zu vermeiden bzw rückzuerstatten. Diese stellt zu einem großen Teil eine Zusammenfassung bzw detailliertere Behandlung aller bisher in der DBA-EntlastungsVO bzw diversen Erlässen enthaltenen Entlastungsregelungen zur Arbeitskräftegestellung dar. Eine wesentliche materielle Änderung sieht die neue VO durch eine fiktive Aufteilung der auf das Gestellungsentgelt fälligen Abzugsteuer vor. Durch diese Aufteilung sollen - analog zum kommunalsteuerlichen Gestellungstatbestand - 70 % des Steuereinbehaltes als Einkommen- bzw Lohnsteuer der überlassenen Arbeitskraft, die übrigen 30 % als Einkommen- bzw Körperschaftsteuer des ausländischen Arbeitskräfteüberlassungsunternehmens behandelt werden. Trotz Anregung in der zugehörigen Stellungnahme der KSW zum Verordnungsentwurf ist auch in der finalen Verordnung nicht vorgesehen, dass die Aufteilung auch nach den tatsächlichen Verhältnissen erfolgen kann.

Aufgrund eines DBA mit dem Ansässigkeitsstaat des Arbeitskräfteüberlassungsunternehmens kann eine Entlastung entweder durch direkte Entlastung an der Quelle oder durch Rückerstattung der Abzugsteuer herbeigeführt werden. Eine Entlastung an der Quelle (daher ein Entfall der Entrichtung der 20%-igen Abzugsteuer) ist bei konzerninterner Überlassung von Angestellten möglich, wenn ein freiwilliger Lohnsteuerabzug durchgeführt wird. Die in der Praxis häufig vorkommende Option, den Lohnsteuerabzug durch das inländische Beschäftigungsunternehmen vornehmen zu lassen, wurde entgegen dem Verordnungsentwurf beibehalten.

Neu gestaltet wurden die Möglichkeiten, bei der konzerninternen Überlassung von Arbeiter:innen oder gewerblicher Arbeitskräfteüberlassung eine Entlastung an der Quelle durchzuführen. Hierfür muss zusätzlich zu einem Antrag auf Ausstellung eines Befreiungsbescheides beim Finanzamt für Großbetriebe sichergestellt werden, dass keine Umgehungsgestaltung vorliegt, und alternativ entweder 70% der Abzugsteuer vom Gestellungsentgelt einbehalten und abgeführt oder ein freiwilliger Lohnsteuerabzug vorgenommen werden. Im Falle eines freiwilligen Lohnsteuerabzuges durch den:die Gestellungsnehmer:in haftet das ausländische Arbeitskräfteüberlassungsunternehmen für die Lohnsteuer. Liegen die Voraussetzungen vor, wird ein Befreiungsbescheid erlassen, welcher allerdings nur für die namentlich angeführten Arbeitskräfte Wirkung entfaltet. Krankheitsbedingte Personalwechsel oder andere kurzfristige Ausfälle von Personal sind daher nicht vom Befreiungsbescheid umfasst.

Neben der Möglichkeit der Entlastung an der Quelle kann die Entlastung von der Abzugsteuer auch durch einen Rückerstattungsantrag herbeigeführt werden. Die auf die Einkommen- bzw Körperschaftsteuer des Arbeitskräftegestellungsunternehmens entfallenden 30% der Abzugsteuer sind bei abkommensberechtigten Unternehmen und Erfüllung der Dokumentationsvoraussetzungen immer (außer bei Entlastung an der Quelle, siehe oben) durch einen Rückerstattungsantrag rückforderbar, da Österreich abkommensrechtlich kein Besteuerungsrecht zusteht. Eine Rückerstattung der vollen Abzugsteuer ist hingegen nur dann möglich, wenn ein freiwilliger Lohnsteuerabzug durchgeführt wurde und das ausländische Arbeitskräfteüberlassungsunternehmen für die Einbehaltung und Abfuhr der Lohnsteuer haftet. Diese Regelung widerspricht jedoch dem 2021 ergangenen VwGH Urteil Ra 2020/13/0089. Um mit der höchstgerichtlichen Judikatur konform zu sein, müsste eine Rückerstattung jedenfalls auch dann erfolgen, wenn die Einkommensteuer veranlagt wurde. Dies nicht zuletzt auch deshalb, weil der Sicherungszweck sodann nicht mehr bestünde. Diese Regelung ist nicht nur sachlich ungerechtfertigt, sondern könnte auch unionsrechtlich problematisch sein, da es sich durch die überschießende Regelung um eine ungerechtfertigte Einschränkung der Dienstleistungsfreiheit handeln könnte.

Die VO trat grundsätzlich am 1.9.2022 in Kraft, wobei die neuen Regelungen zur Rückerstattung auch auf offene Fälle anzuwenden sind. Die neuen Bestimmungen zur Entlastung an der Quelle sind bei der gewerblichen Arbeitskräfteüberlassung erst ab 1.1.2023 auf jene Einkünfte anwendbar sind, die ab dem 1.1.2023 zufließen.

Sonstige Änderungen

Durch die Bündelung des Regelungskomplexes zur Entlastung bei Arbeitskräfteüberlassungen sind auch einige Änderungen betreffend die DBA-EntlastungsVO sowie einige länderspezifischer DBA-DurchführungsVO vorzunehmen. Regelungen betreffend die Entlastung von Arbeitskräfteüberlassungen wurden ersatzlos gestrichen, da diese durch die neue VO abgedeckt sind.

Fazit

Die DBA-Durchführungs-AnpassungsVO bringt ausschließlich Neuerungen zur Abzugsteuerentlastung bei Arbeitskräfteüberlassungen. Eine Neuerung betrifft die pauschale Regelung, wonach 70% des Gestellungsentgeltes wirtschaftlich betrachtet die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit der überlassenen Arbeitskräfte darstellen. Weiters ist neu, dass eine Entlastung an der Quelle bei der konzerninternen Überlassung von Arbeiter:innen oder gewerblicher Arbeitskräftegestellung nunmehr im Rahmen eines Befreiungsbescheides möglich sein soll, wenn vom Gestellungsentgelt 70% der Abzugsteuer einbehalten und abgeführt wird.