Posted: 14 Jan. 2022 7 min. read

Überlassung von Wohnraum an die Geschäftsführung

Wesentlich beteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer und Geschäftsführerinnen einer GmbH stehen immer wieder vor der Frage, ob sie ihren eigenen Wohnbedarf durch private Mittel decken sollen, oder ob ihre GmbH die Wohnimmobilie erstellen und ihnen zur Nutzung überlassen soll. Der Vorteil solcher Gestaltungen ist vor allem im Bereich der Umsatzsteuer zu finden. Um diese Vorteile nutzen zu können, müssen einige Voraussetzungen erfüllt sein.

Überblick

Ein wesentlich beteiligter Geschäftsführer oder eine Geschäftsführerin (mehr als 25% Beteiligung) kann seinen bzw ihren Wohnbedarf auch damit befriedigen, indem man durch die eigene GmbH Wohnraum herstellen lässt und sich von der GmbH das Recht auf Nutzung des Gebäudes einräumen lässt. Wenn keine wesentliche Beteiligung vorliegt, unterliegen Geschäftsführer grundsätzlich der Lohnbesteuerung und es kommen andere Grundsätze zur Anwendung.

Unter bestimmten Voraussetzungen kann für die Herstellung oder Anschaffung der Wohnimmobilie der volle Vorsteuerabzug (bis zu 20%) geltend gemacht werden, während die Umsätze aus der Vermietung der Immobilie zum begünstigten Steuersatz von 10% besteuert werden. Darin liegt ein wesentlicher Vorteil dieser Gestaltung.

Die Frage, in welchen Fällen der Vorsteuerabzug möglich ist, hat die Finanz- und Verwaltungsgerichte in den letzten Jahren immer wieder beschäftigt. Vor allem die jüngsten Entscheidungen hatten zum Ziel, für eben diese Frage klare Kriterien vorzugeben. Dabei wurde vor allem geklärt, unter welchen Umständen der Vorsteuerabzug der die Wohnung errichtenden Kapitalgesellschaft zu versagen ist.

Versagung des Vorsteuerabzugs

In den folgenden Fällen steht der Kapitalgesellschaft, welche die Wohnung errichtet, kein Vorsteuerabzug zu:

  1. Bloße Gebrauchsüberlassung an den Gesellschafter:
    Wenn eine GmbH einer ihr nahestehenden Person die Nutzung einer Wohnimmobilie überlässt, um der Person einen Vorteil zuzuwenden und nicht um Einnahmen zu erzielen, liegt keine wirtschaftliche Tätigkeit vor und es besteht somit kein Recht auf Vorsteuerabzug. Diesbezüglich ist auf das Gesamtbild der Verhältnisse abzustellen und es ist ein Vergleich mit den Umständen, unter denen eine Vermietungstätigkeit gewöhnlich ausgeübt wird, anzustellen.

  2. Verdeckte Ausschüttung an der Wurzel:
    Das Gebäude ist offensichtlich - schon seiner Erscheinung nach - für den privaten Bedarf der Gesellschafter bestimmt, dh es handelt sich um ein besonders repräsentatives Wohngebäude. Der Vorsteuerabzug wird in diesem Fall versagt, wenn die tatsächliche Miete keine nahezu fremdübliche Höhe erreicht.

  3. Klassische verdeckte Ausschüttung:
    Dies betrifft die Vermietung von im betrieblichen Geschehen einsetzbaren Gebäuden. Der Vorsteuerabzug wird versagt, wenn die vereinbarte und gezahlte Miete überwiegend von der als angemessen zu erachtenden Miete abweicht. Das liegt vor, wenn die vereinbarte Miete weniger als 50 % des als angemessen anzusehenden Mietentgelts beträgt. Sofern ein funktionierender Mietenmarkt vorliegt, kann auf diesen abgestellt werden. Ansonsten wird die Rendite der Investition, welche laut Rechtsprechung in etwa 3 - 5 % betragen muss, als Vergleichswert herangezogen.

Ein weiterer Fall der verdeckten Ausschüttung kann vorliegen, wenn die Wohnung als weitere Entlohnung der Tätigkeit zur Verfügung gestellt wird (dh es wird keine Miete dafür bezahlt, sondern die Nutzung der Wohnung stellt einen Sachbezug dar). Dabei ist in einem ersten Schritt zu prüfen, wie hoch die Gesamtentlohnung des Geschäftsführers bzw der Geschäftsführerin im Fremdvergleich (also im Vergleich zu einem der GmbH gegenüber fremden Geschäftsführer) ist. Die Gesamtentlohnung setzt sich aus dem Barlohn und dem Wert der Überlassung der Wohnungsnutzung (zuzüglich möglicher sonstiger Vergütungen) zusammen. Der Wert der Wohnungsnutzung ist dabei mit dem Marktpreis anzusetzen. Die Sachbezugswerteverordnung für Dienstnehmer kann nicht angewendet werden.

Erweist sich die Gesamtentlohnung als überhöht, liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Wenn in diesem Fall der Marktpreis für die Wohnungsnutzung nicht zumindest zur Hälfte Deckung in einer fremdüblichen Geschäftsführerentlohnung findet, liegt überwiegend eine verdeckte Gewinnausschüttung vor und es steht kein Vorsteuerabzug zu.

Möglichkeit des Vorsteuerabzugs

Im Umkehrschluss zu diesen Negativ-Kriterien ist der Vorsteuerabzug in folgenden Fällen grundsätzlich möglich:

  1. Wohnraum wird entgeltlich an den Geschäftsführer bzw die Geschäftsführerin überlassen und das Entgelt ist dabei ausreichend hoch. Dabei orientiert man sich an der Marktmiete bzw der Renditemiete. Das Entgelt für die Wohnungsvermietung/-überlassung unterliegt einem Umsatzsteuersatz von 10%.
  2. Der Wohnraum ist im betrieblichen Geschehen einsetzbar (dh nicht ausschließlich auf die persönlichen Bedürfnisse des Geschäftsführers bzw der Geschäftsführerin zugeschnitten) und
    • die vereinbarte und bezahlte Miete ist höher als die Hälfte einer marktüblichen Miete (bzw einer Renditemiete), oder
    • der Marktpreis für die Wohnungsnutzung findet in einer fremdüblichen Geschäftsführerentlohnung zumindest zur Hälfte Deckung.

In diesen Fällen wird der Vorsteuerabzug gewährt, aber die Umsatzsteuer für die marktübliche Miete ist mit einem Satz von 10% abzuführen (sogenannter tauschähnlicher Umsatz), auch wenn diese nicht bezahlt wird.
 

Weitere steuerliche Aspekte

Neben der Umsatzsteuer sind bei diesen Gestaltungen auch andere Steuern zu berücksichtigen. Wenn der Vorsteuerabzug für die Gebäude-Investition zusteht, ist aus Sicht der GmbH zu beachten, dass die verrechnete Miete den Gewinn erhöht, die Umsatzsteuer dafür abzuführen ist und der Sachbezug die Lohnnebenkosten (insbesondere Dienstgeberbeitrag, Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag, Kommunalsteuer) erhöht. Beim Geschäftsführer bzw der Geschäftsführerin ist bei unentgeltlicher bzw teilentgeltlicher Überlassung der Wert der Wohnungsnutzung bei ihm oder ihr als Einnahme zu berücksichtigen, was zu einer Erhöhung der Ertragsteuern und der Sozialversicherungsbeiträge führt.

Fazit

Zusammenfassend ergibt sich, dass die Zurverfügungstellung von Wohnraum durch eine Gesellschaft an ihre Geschäftsführer bzw Geschäftsführerinnen steuerliche Vorteile bringen kann. Bei diesen Gestaltungen sind jedoch eine Reihe von Rahmenbedingungen einzuhalten, die unbedingt im Vorhinein geklärt werden sollten. Schließlich sind neben umsatzsteuerlichen und ertragsteuerlichen Kriterien auch wirtschaftliche und persönliche bzw familiäre Aspekte zu berücksichtigen, sodass die steuerliche Behandlung einer Geschäftsführer-Wohnung zu einem komplexen Thema werden kann. Hierbei kann eine gute Beratung wertvoll sein.


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MMag. Kathrin Juen, MSc

MMag. Kathrin Juen, MSc

Steuerberaterin | Deloitte Österreich

Kathrin Juen ist Steuerberaterin bei Deloitte Tirol. Ihr Tätigkeitsschwerpunkt liegt in der Beratung und Betreuung von KMU's.

Carina Schöpf

Carina Schöpf

Director Steuerberatung | Deloitte Tirol

Carina Schöpf ist Steuerberaterin und Prokuristin. Im Rahmen ihrer Tätigkeit berät sie eine Vielzahl an mittelständischen Unternehmen in steuerlichen, betriebswirtschaftlichen und sozialversicherungsrechtlichen Belangen. Sie steht als Expertin an den Standorten Imst und St. Anton bei Unternehmensgründungen Buchhaltung, Jahresabschluss und Steuererklärungen zur Seite.