VwGH: Planungskosten als Aufwendungen bei privater Grundstücksveräußerung

Überblick

Ende des Jahres 2021 beschäftigte sich der VwGH in seiner Entscheidung vom 22.12.2021, Ro 2021/13/0005, mit der Frage, ob getätigte Aufwendungen (Planungskosten) bei Einkünften aus privaten Grundstücksveräußerungen als einkünftemindernde Ausgaben zu berücksichtigen sind, wenn die Herstellung des geplanten Gebäudes nie erfolgt ist.

Sachverhalt

Der Beschwerdeführer und seine Gattin haben im Jahr 2009 ein unbebautes Grundstück für die Errichtung eines Einfamilienhauses erworben. Für die Planung, Herstellung und Errichtung des Hauses wurde ein deutscher Generalunternehmer beauftragt. Im Jahr 2010 wurden Rechnungen über die angefallenen Planungskosten beglichen. Aufgrund von Liquiditätsschwierigkeiten des Generalunternehmers wurde das geplante Einfamilienhaus nie errichtet. Das unbebaute Grundstück wurde infolgedessen im Jahr 2017 veräußert und dafür Immobilienertragsteuer (ImmoESt) abgeführt. In seine Einkommensteuererklärung für 2017 erklärte der Bf Einkünfte aus Grundstücksveräußerung und beantragte die Anrechnung der bereits durch einen Parteienvertreter selbstberechneten und abgeführten ImmoESt. Ergänzend führte der Bf aus, dass bei der Berechnung der ImmoESt durch den Parteienvertreter die Planungskosten (Architektenkosten) nicht miteinbezogen worden seien. Dementsprechend seien diese Aufwendungen als Teil der Anschaffungskosten des Grundstückes einkünftemindernd zu berücksichtigen, weshalb die ImmoESt zu hoch berechnet worden sei. Das Finanzamt ließ die Planungskosten jedoch unberücksichtigt und führte begründend aus, dass diese nicht Teil des Kaufgegenstandes seien und in keinem Zusammenhang mit der Grundstücksveräußerung stehen.

Entscheidung des VwGH

Nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH zu Herstellungskosten ist unter Herstellen das Hervorbringen bzw das Hervorbringen durch Dritte eines bisher noch nicht existenten Wirtschaftsgutes zu verstehen. Unter Herstellung ist ein Vorgang zu verstehen, der nicht in einem Zeitpunkt vor sich geht, sondern in einem bestimmten Zeitraum. Diese Periode beginnt mit dem Setzen von Maßnahmen, welche darauf gerichtet sind, ein Wirtschaftsgut neu zu schaffen oder die Wesensart eines bereits bestehenden Wirtschaftsgutes zu verändern. Herstellungskosten sind somit Aufwendungen, die getätigt werden, um ein Wirtschaftsgut neuer Art hervorzubringen.

Planungskosten sind als Teil der Herstellungskosten des fertiggestellten Wirtschaftsgutes zu sehen und dementsprechend zu aktivieren. Unterbleibt jedoch die Errichtung des zunächst geplanten Gebäudes gänzlich sind die - im gegenständlichen Rechtstreit vergeblichen - Planungskosten mangels Vorliegens eines Herstellungsvorganges keine Herstellungskosten. Da die angefallenen Planungskosten des Bf nicht als Herstellungskosten anzusehen sind, können diese auch nicht bei der Ermittlung der Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen als erhöhende Anschaffungskosten berücksichtigt werden.

Anzumerken ist, dass das Erkenntnis des VwGH im Ergebnis der Entscheidung des BFG (RV/7104235/2020) entspricht, vom erstgenannten Gericht aber eine abweichende Begründung gewählt wurde. Der VwGH sieht in den getätigten Aufwendungen – mangels Herstellungsvorgang – keine Herstellungskosten, weswegen sich für das Höchstgericht die Frage der steuerlichen Auswirkung der vergeblichen Planungskosten gar nicht stellt. Das BFG sah die Aufwendungen zwar ebenfalls als Herstellungskosten des Gebäudes an, berücksichtigte diese aber nicht als Anschaffungskosten des Grund und Bodens, da sie für ein Gebäude angefallen sind, welches isoliert verkauft werden hätte können. Entsprechend der aktuellen Rechtslage ist ein Ansatz von einheitlichen Anschaffungskosten („Einheitstheorie“) für die einzelnen Wirtschaftsgüter der Liegenschaft jedoch nicht mehr möglich. Im Gegensatz zum BFG hat sich der VwGH gar nicht zur „Einheitstheorie“ geäußert.

Fazit

Herstellungskosten sind Aufwendungen, die getätigt werden, um ein neues Wirtschaftsgut zu erschaffen oder die Wesensart eines bestehenden Wirtschaftsgutes zu verändern. Planungskosten sind dementsprechend als Teil der Herstellungskosten zu sehen, wenn das Wirtschaftsgut fertiggestellt wird. Unterbleibt die Errichtung des zunächst geplanten Gebäudes aber gänzlich, sind die Planungskosten mangels Vorliegens eines Herstellungsvorgangs keine Herstellungskosten und sie sind daher nicht als die Anschaffungskosten erhöhende Aufwendungen im Rahmen der Einkünfte aus privater Grundstücksveräußerungen zu berücksichtigen.