Auswirkung der Verschmelzung eines Gruppenmitglieds auf eine (noch) neu in die Gruppe eintretende Körperschaft

Überblick

Gemäß § 9 Abs 5 KStG gelten Vermögensübertragungen innerhalb der Gruppe nicht als Änderung der Voraussetzungen für Gruppenverhältnisse, sofern die Unternehmensgruppe weiterhin finanziell verbunden bleibt. In einer aktuellen Entscheidung (19.10.2022, Ro 2022/15/0032) bestätigt der VwGH, dass eine nahtlose Gruppenzugehörigkeit von übertragender und übernehmender Körperschaft ausreicht; eine überlappende Gruppenzugehörigkeit ist nicht erforderlich.

Sachverhalt

Die A-GmbH wurde mit Verschmelzungsvertrag vom 26.9.2018 auf die B-GmbH als übernehmende Körperschaft verschmolzen. Als Verschmelzungsstichtag wurde der 31.12.2017 gewählt, womit für ertragsteuerliche Zwecke die Verschmelzung mit 1.1.2018 wirksam wurde. Die übertragende A-GmbH war seit 2017 Mitglied in der Unternehmensgruppe und hatte somit zum Zeitpunkt der Verschmelzung die dreijährige Mindestbestandsdauer noch nicht erfüllt. Die übernehmende B-GmbH wurde mit Anfang 2018 – der Gruppenfeststellungsbescheid datiert mit 7.3.2018 – in die gleiche Steuergruppe, wie die A-GmbH aufgenommen. Die 100%ige finanzielle Verbindung des Gruppenträgers mit der B-GmbH bestand schon seit dem Jahr 2000.

Das Finanzamt ging aufgrund der Verschmelzung der A-GmbH innerhalb der Mindestbestandsdauer davon aus, dass die A-GmbH aus der Steuergruppe rückwirkend ausschied. Argumentiert wurde dies mit der Verschmelzung auf eine nicht der Unternehmensgruppe angehörige Körperschaft innerhalb der Mindestbestandsdauer. Mit Aufhebungsbescheid vom 13.12.2018 wurde der Feststellungsbescheid Gruppenmitglied 2017 aufgehoben, wogegen Beschwerde erhoben wurde.

Die B-GmbH (als Rechtsnachfolgerin der A-GmbH) begründete die Beschwerde damit, dass die B-GmbH als 100% Tochtergesellschaft der Gruppenträgerin schon vor der Verschmelzung eine ausreichende finanzielle Verbindung aufwies und ab dem Veranlagungsjahr 2018 Gruppenmitglied war. Die Verschmelzung sei daher auf ein zu diesem Zeitpunkt bereits unmittelbar verbundenes Gruppenmitglied erfolgt und die ausreichende finanzielle Verbindung wurde nicht erst durch die Verschmelzung hergestellt.

Erkenntnis des BFG

Das BFG gab der Beschwerdeführerin Recht und hob den angefochtenen Bescheid auf. Nach Ansicht des BFG handle es sich gegenständlich um einen Fall einer „nahtlosen“ Gruppenzugehörigkeit des übertragenden Gruppenmitglieds. Die Verschmelzung sei mit Ablauf des Verschmelzungsstichtages zum 1.1.2018 wirksam geworden. Die übernehmende B-GmbH war jedoch mit Wirkung für das Jahr 2018 – das heißt ab dem 1.1.2018 – bereits Gruppenmitglied und somit zum Zeitpunkt des verschmelzungsbedingten Vermögensüberganges nicht mehr gruppenfremd.  Das BFG hob auch hervor, dass die Rückwirkungsfiktion auf Anteilsinhaberebene bei der Verschmelzung und Spaltung nach den erläuternden Bemerkungen gerade deswegen eingeführt worden sei, um bei der Gruppenbesteuerung unerwünschte Erschwernisse zu beseitigen.

Gegen die Entscheidung des BFG erhob das Finanzamt Revision.

Entscheidung des VwGH

In seiner Revisionsentscheidung bestätigte der VwGH die Sichtweise des BFG. Das Vermögen der verschmolzenen A-GmbH wird ab dem Verschmelzungsstichtag folgenden Tag dem Rechtsnachfolger zugerechnet, womit im gegenständlichen Revisionsfall das Vermögen der A-GmbH mit 1.1.2018 auf die B-GmbH übergegangen sei. Zu diesem Zeitpunkt war die B-GmbH jedoch bereits Mitglied der Steuergruppe, der sie mit Wirksamkeit 1.1.2018 beigetreten ist. Damit ist nach Ansicht des VwGH der Bestimmung des § 9 Abs 5 KStG genüge getan, da das Vermögen – der verschmelzungsbedingt untergegangene A-GmbH – die Steuergruppe nie verlassen hat. Nach Ansicht des VwGH ist es weiter entscheidend, dass die finanzielle Verbindung zwischen der B-GmbH und dem Gruppenträger schon vor dem Wirksamwerden der Verschmelzung gegeben war sowie dass die B-GmbH zum Zeitpunkt des Abschlusses des Verschmelzungsvertrages schon Gruppenmitglied war, nicht erst durch die gegenständliche Verschmelzung (zB durch an den Gruppenträger gewährte Anteile an der B-GmbH) Gruppenmitglied werden konnte.

Fazit

Der VwGH bestätigt in seinem Urteil die Sichtweise des BFG, wonach eine nahtlose Gruppenzugehörigkeit einer übertragenden und übernehmenden Körperschaft ausreicht, damit die Vermögensübertragung als innerhalb der Gruppe erfolgt gilt. Ein zeitliches „Überlappen“ der Gruppenzugehörigkeit der übertragenen und übernehmenden Körperschaft ist nicht erforderlich. Das Erkenntnis des VwGH bedeutet jedoch insofern eine Einschränkung, da nach Ansicht des VwGH die Herstellung der finanziellen Verbindung der übernehmenden Körperschaft zum Gruppenträger erst durch im Zuge der Verschmelzung gewährte Anteile nicht ausreichend wäre.