VwGH: Mindestkörperschaftsteuer im Zuge einer Verschmelzung

Überblick

In seiner Entscheidung vom 8.4.2022 (Ro 2021/13/0015) hatte der VwGH iZm einer Verschmelzung die Frage zu beantworten, ab welchem Zeitpunkt die Mindestkörperschaftsteuer der übertragenden Körperschaft beim Rechtsnachfolger zu berücksichtigen ist.

Sachverhalt

Im gegenständlichen Sachverhalt wurde die übertragende Körperschaft, deren Bilanzstichtag der 31.12. ist, auf die übernehmende Körperschaft mit Bilanzstichtag am 31.10. zum 31.12.2011 verschmolzen. Am Verschmelzungsstichtag verfügte die übertragende Körperschaft über ein Mindestkörperschaftsteuerguthaben iHv rund EUR 12.000,00. Das Mindestkörperschaftsteuerguthaben wurde vom Finanzamt bei der Feststellung des Einkommens der übernehmenden Körperschaft für das Veranlagungsjahr 2011 jedoch nicht berücksichtigt. Begründend wurde dazu ausgeführt, dass das Veranlagungsjahr der übernehmenden Körperschaft bereits am 31.10.2011 endete, der Verschmelzungsstichtag aber erst mit 31.12.festgelegt wurde und somit auch die Mindestkörperschaftsteuer erst mit Ende des Kalenderjahres übergegangen sei. Damit könne die Mindestkörperschaftsteuer erst im Veranlagungsjahr 2012 bei der übernehmenden Körperschaft angerechnet werden.

Gegen den Bescheid des Finanzamtes wurde Beschwerde beim BFG erhoben, demzufolge das Mindestkörperschaftsteuerguthaben unstrittig zum Verschmelzungsstichtag im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf die übernehmende Körperschaft übergegangen sei. Auch wenn der Bilanzstichtag vom Ende des Kalenderjahres abweiche, liege der Verschmelzungsstichtag im Veranlagungszeitraum 2011, weshalb dem BFG zufolge die Mindestkörperschaftsteuer bereits im Rahmen der Veranlagung des Jahres 2011 zu verrechnen sei.

Gegen dieses Erkenntnisses des BFG wurde in Folge vom Finanzamt Revision beim VwGH erhoben.

Entscheidung des VwGH

Der VwGH hält zunächst fest, dass im vorliegenden Fall unstrittig sei, dass noch nicht verrechnete Mindestkörperschaftsteuer im Zuge einer Verschmelzung im Anwendungsbereich des UmgrStG auf den Rechtsnachfolger übergeht. Fraglich ist daher lediglich, ab welchem Zeitraum die Mindestkörperschaftsteuer bei der übernehmenden Körperschaft zu berücksichtigen ist.

Im Hinblick auf Umwandlungen wird diese Frage ausdrücklich durch das Gesetz geregelt. Übergegangene Mindeststeuern sind demnach ab dem, dem Umwandlungsstichtag folgenden Wirtschaftsjahr, dem Rechtsnachfolger zuzurechnen. Betreffend eine, wie im gegenständlichen Fall, vorliegende Verschmelzung fehlt jedoch eine entsprechende Regelung im UmgrStG.

Aus dem Gesetz ergibt sich aber, dass das Einkommen der übertragenden Körperschaft so zu ermitteln ist, als ob der Vermögensübergang mit Ablauf des Verschmelzungsstichtages erfolgt wäre. Für die übernehmende Körperschaft gilt entsprechendes, sodass ihr das übergehende Einkommen (erst) mit Beginn des auf den Verschmelzungsstichtag folgenden Tages zuzurechnen ist. Diese Regelungen für die übertragende und übernehmende Körperschaft sollen einen nahtlosen Übergang in körperschaftsteuerrechtlicher Hinsicht gewährleisten.

Auf Basis dessen hat sich der VwGH gegen die Berücksichtigung des Mindestkörperschaftsguthabens bei der übernehmenden Körperschaft im Veranlagungsjahr 2011 ausgesprochen. Für das mit dem Verschmelzungsstichtag endende Wirtschaftsjahr der übertragenden Körperschaft hätte folglich bei dieser noch eine Anrechnung der Mindestkörperschaftsteuer aus vergangenen Jahren erfolgen können. Erst mit Beginn des auf den Verschmelzungsstichtag folgenden Tages, das heißt ab 1.1.2012, stand die bisher noch nicht angerechnete Mindestkörperschaftsteuer der übernehmenden Körperschaft zu. Die Anrechnung bei der übernehmenden Körperschaft hatte daher im Veranlagungsjahr 2011 zu unterbleiben und ist vielmehr erst ab dem Jahr 2012 möglich.

Fazit

Ein im Zuge einer Verschmelzung übergegangenes Mindestkörperschaftsteuerguthaben geht erst mit Beginn des auf den Verschmelzungsstichtag folgenden Tages auf die übernehmende Körperschaft über. Bis zum Ablauf dieses Tages steht das Guthaben noch der übertragenden Körperschaft zur Verfügung. Bei der Rechtsnachfolgerin ist daher der frühestmögliche Zeitpunkt der Verrechnung der Mindestkörperschaftsteuer erst in jenem Veranlagungszeitraum möglich, in dem das Wirtschaftsjahr endet, in das der Tag nach dem Verschmelzungsstichtag fällt.

Davon abweichend sieht die Regelung zu Verlustvorträgen vor, dass diese im Rahmen einer Verschmelzung bei der übernehmenden Körperschaft nicht in dem Veranlagungsjahr, in dem der Verschmelzungsstichtag liegt, sondern erst in dem darauffolgenden Veranlagungsjahr verrechnet werden können. Dies kann daher dazu führen, dass Mindeststeuern der übertragenden Körperschaft bereits in dem Veranlagungszeitraum geltend gemacht werden können, in dem der Verschmelzungsstichtag liegt, Verlustvorträge der übertragenden Körperschaft hingegen erst in dem darauffolgenden Veranlagungszeitraum (also ein Jahr später).