VwGH: „Renditemiete“ bei Überlassung von Luxusimmobilien

Überblick

In der Entscheidung vom 21.6.2023, Ro 2023/15/0008 des VwGH beschäftigte sich dieser mit der Frage, unter welchen Voraussetzungen bei einer Vermietung einer besonders repräsentativen Wohnimmobilie an eine der Gesellschaft nahestehenden Person eine verdeckte Ausschüttung vorliegt. Der VwGH argumentiert diesfalls mit der Renditeerwartung eines marktüblich agierenden Immobilieninvestors.

Sachverhalt und Verfahrensgang

Eine GmbH erwarb im Jahr 2003 eine denkmalgeschützte Altstadtvilla in Salzburg. Ab dem Jahr 2004 plante die GmbH umfangreiche Umbaumaßnahmen, die in den Jahren 2005 bis 2009 umgesetzt wurden. Die Sanierung wurde mit hochwertigen Materialen und edler Innenausstattung durchgeführt. Die Liegenschaft wies insgesamt eine Wohnnutzfläche von 370 m² auf und verfügte über eine Tiefgarage mit vier bis fünf Stellplätzen. Im Jahr 2006 wurde ein unbefristeter Mietvertrag mit dem Geschäftsführer der GmbH abgeschlossen und die Immobilie samt Garage um monatlich EUR 4.260 vermietet, was einer Renditemiete von etwa 1,7 % des investierten Kapitals entspricht. Im Zuge einer Betriebsprüfung wurde dem abgeschlossenen Mietverhältnis aufgrund fehlender Fremdüblichkeit die Anerkennung versagt und die Umsatzsteuer für die Jahre 2005 bis 2013 und Körperschaftsteuer für die Jahre 2008 bis 2013 neu festgesetzt.

Das BFG stellte fest, dass ein ohne Rücksicht auf die Kosten nach Wünschen des Gesellschafters saniertes Luxusobjekt vorliege, das bloß für die Wohnzwecke des Gesellschafters bestimmt gewesen sei. Es liege daher eine verdeckte Gewinnausschüttung an der Wurzel vor, da die vereinbarte Miete mit 1,7 % nicht einmal die Hälfte der Renditemiete (Bandbreite laut bisheriger VwGH- Rechtsprechung 3 bis 5 %) erreiche. Es seien daher die Vorsteuern aus den Investitionen in das Luxusobjekt nicht zu gewähren und keine Umsatzsteuern aus der Vermietung festzusetzen. Ertragsteuerlich seien die Aufwendungen sowie die Einnahmen auszuscheiden. Das BFG ließ jedoch die Revision an den VwGH zu, da es im Jahr 2019 tatsächlich zum Verkauf der Villa gekommen war und zu der Frage, ob ein Veräußerungserlös in die Renditeberechnung miteinzubeziehen sei, keine höchstgerichtliche Rechtsprechung vorliege.

Entscheidung des VwGH

Der VwGH betont zunächst, dass bei einer Nutzungsüberlassung von Wohnimmobilien durch eine der Körperschaft nahestehende Person (sofern keine bloße Gebrauchsüberlassung vorliegt) gesondert zu prüfen ist, ob eine verdeckte Ausschüttung vorliegt, was gegebenenfalls zum Ausschluss des Vorsteuerabzugs führen kann. Bei nicht fremdüblich zur Nutzung überlassenen Wohnimmobilien ist im Rahmen der verdeckten Ausschüttung zu unterscheiden zwischen jederzeit im betrieblichen Geschehen einsetzbaren Gebäude („klassische“ verdeckte Ausschüttung) und Wohngebäuden, die schon ihrer Erscheinung nach (besonders repräsentativ) bloß für die private Nutzung bestimmt sind (verdeckte Ausschüttung „an der Wurzel“).

Im gegenständlichen Fall standen unbestritten bei der Sanierung des Gebäudes die konkreten Wünsche einer der Gesellschaft nahestehenden Person ohne Rücksicht auf die Kosten im Vordergrund. Bei derartigen besonders repräsentativen Wohnhäusern kommt es nur entscheidend darauf an, ob ein Entgelt in Höhe der Renditemiete (die Hälfte einer fremdüblichen Miete wäre nicht ausreichend) vereinbart worden ist. Ist dies nicht der Fall, liegt eine verdeckte Ausschüttung an der Wurzel vor und das Gebäude bildet hinsichtlich der laufenden Besteuerung steuerneutrales Vermögen.

Für die Frage der Fremdüblichkeit der Miete ist es nach dem VwGH entscheidend, ob die vereinbarte Miete von der Renditemiete abweicht. Dafür ist jener Renditesatz maßgeblich, der sich bei Veranlagung des Gesamtbetrags der Anschaffungs- und Herstellungskosten in gut rentierliche Immobilien ergibt, wobei eine Bandbreite von 3 bis 5 % (Verhältnis von Jahresmieterlösen zum Betrag des investierten Kapitals) zu erzielen sein müsste.

Das BFG hat gegenständlich festgestellt, dass die Renditemiete mit 4 % anzunehmen war. Die Revision konnte nicht darlegen, dass diese Höhe nicht zutreffend ist. Auch der Verweis, dass für Luxusimmobilien solche Renditen nicht erzielbar seien, geht fehl, da für die Höhe der Renditemiete die Rendite bei Vermietung von gut rentierlichen Wohnungen als Vergleichsmaßstab relevant ist und nicht die Rendite von Einfamilienhäusern im Luxusbereich. Dem Umstand, dass das BFG den Erlös aus dem Verkauf der Immobilie im Jahr 2019 nicht in die Renditemiete miteinbezogen hat, begegnet der VwGH mit dem Hinweis, dass nach seiner Rechtsprechung mit der Renditeerwartung eines marktüblich agierenden Immobilieninvestors jene Rendite gemeint ist, die aus dem eingesetzten Kapital durch die Vermietung erzielt wird, weshalb ein späterer Veräußerungsgewinn nicht einzubeziehen ist. Da im gegenständlichen Fall keine angemessene Renditemiete bezahlt wurde, liegt eine verdeckte Ausschüttung an der Wurzel vor.

Fazit

Der VwGH präzisiert in der Entscheidung seine ständige Rechtsprechung zu der Frage der angemessenen Miete (Renditemiete) bei Luxusimmobilien. Nach dem VwGH ist hierbei jener Renditesatz entscheidend, der sich bei Veranlagung des Gesamtbetrages der Anschaffungs- und Herstellungskosten in gut rentierliche Immobilien ergibt, mit einer Bandbreite von 3 bis 5 %. Ein späterer (auch tatsächlicher) Veräußerungserlös ist in die Renditeerwartung nicht miteinzubeziehen.