Der EStR-Wartungserlass 2024: Highlights im Überblick

Überblick

Das BMF hat am 13.3.2024 den EStR-Wartungserlass 2024 veröffentlicht. Dieser umfasst neben der Umsetzung von Gesetzesänderungen, ua betreffend die Entnahme von Grundstücken, Einlage in Personengesellschaften, die Besteuerung von Kapitalvermögen, diverse Steuerbefreiungen auch die Einarbeitung von neuen Verordnungen im Bereich Ökologisierung iZm dem Investitionsfreibetrag.

Entnahme von Grundstücken (insbesondere Rz 2635 und 5717c)

Entnahmen von Gebäuden nach dem 30.6.2023 sind zum Buchwert im Zeitpunkt der Entnahme zu bewerten, wenn im Falle einer (hypothetischen) Veräußerung der besondere Steuersatz iHv 30 % zur Anwendung gelangen würde. Es kommt nur auf die abstrakte Anwendbarkeit an; eine allfällige Regelbesteuerungsoption ist unschädlich. Ist der besondere Steuersatz nicht anwendbar, so erfolgt die Entnahme des Gebäudes (wie bisher) zum Teilwert. Dies gilt gleichermaßen für Entnahmen im Zuge einer Betriebsveräußerung oder -aufgabe. Im Falle einer Betriebsaufgabe kann auf Antrag der gemeine Wert angesetzt werden, wenn ein begünstigter Fall des § 37 Abs 5 Z 1 bis 3 EStG (außerordentliche Einkünfte) vorliegt.

Ökologisierung iZm dem Investitionsfreibetrag (Rz 3808 ff)

Mit dem Wartungserlass 2024 werden nun ergänzende Bestimmungen aufgrund der Öko-IFB-VO und der Fossile-Energieträger-Anlagen-VO (FETA-VO) berücksichtigt. Für die in der Öko-IFB-VO abschließend genannten Wirtschaftsgüter kann ein erhöhter Investitionsfreibetrag in Höhe von 15 % (Öko-IFB) geltend gemacht werden. Diese Wirtschaftsgüter lassen sich in zwei Kategorien unterteilen: Zunächst sind die unmittelbar in der VO genannten Wirtschaftsgüter zur Inanspruchnahme berechtigt. Wird das Wirtschaftsgut nicht unmittelbar genannt, so wird abstrakt an die Gewährung einer Direktförderung angeknüpft (wobei entweder die Gewährung der Förderung nachgewiesen oder das Vorliegen der Voraussetzungen plausibilisiert werden kann). Die FETA-VO listet die vom Investitionsfreibetrag ausgenommen Anlagen iZm fossilen Energieträgern taxativ auf. Die EStR (Rz 3818) enthalten nunmehr Erklärungen der jeweiligen in der VO verwendeten Begriffe. Des Weiteren werden Aussagen zur IFB-Zugänglichkeit von Anschaffung und Herstellung bestimmter klimafreundlicher Anlagen (zB Wärmepumpen) und Photovoltaikanlagen iZm Gebäuden (Rz 3184, 3817) eingearbeitet sowie klargestellt, dass mit der gesetzlichen Änderung keine über die IFB-Fähigkeit hinausgehende Auswirkungen verbunden sind (insbesondere für AfA-Zwecke).

Einlagen in Personengesellschaften (Rz 5926 ff)

Im Rahmen des Wartungserlasses 2024 wird die mit dem AbgÄG 2023 eingeführte Bestimmung (§ 32 Abs 3 EStG) zur Behandlung der Übertragung eines Wirtschaftsgutes auf eine Personengesellschaft in die Einkommensteuerrichtlinien eingearbeitet. Die Übertragung von Wirtschaftsgütern auf eine Personengesellschaft (Mitunternehmerschaft oder vermögensverwaltend) ist in einen Anschaffungs- und einen Einlage- bzw steuerneutralen Vorgang aufzuspalten. Für jenen Anteil, der dem Steuerpflichtigen nach der Übertragung nicht mehr anteilig zuzurechnen ist („Fremdquote“), liegt eine Veräußerung vor. Der übrige Anteil („Eigenquote“) gilt als Einlage (bei Mitunternehmerschaften) bzw als steuerneutraler Vorgang. Für die auf die „Eigenquote“ entfallenden stillen Reserven ist Vorsorge gegen eine endgültige Verschiebung von Steuerbelastungen (insbesondere Ergänzungsbilanzen oder Evidenzierung der stillen Reserven) zu treffen. Besonders praxisrelevant ist, dass das BMF weiterhin die Ansicht vertritt, dass bei nahen Angehörigen im Ausmaß der Fremdquote von einer Schenkung ausgegangen und eine Realisierung der stillen Reserven unterlassen werden kann, wenn auch das variable Kapitalkonto der anderen (beschenkten) Gesellschafter entsprechend der jeweiligen Substanzbeteiligung anteilig erhöht wird.

Besteuerung von Kapitalvermögen (Rz 6110a; 6914 ff)

Die gesetzliche Regelung des § 32 Abs 4 EStG zur ertragsteuerlichen Zurechnung von Dividenden aus zentralverwahrten Aktien wird eingearbeitet. Für die steuerliche Zurechnung von Dividenden aus zentralverwahrten Aktien ist das wirtschaftliche Eigentum am Ende des sog Record-Tages Voraussetzung. Die EStR präzisieren nunmehr, dass das wirtschaftliche Eigentum an den Anteilen mit dem vollzogenen Verfügungsgeschäft erworben wird. Nur jener Person, der aufgrund dieser Regelung die Dividenden zuzurechnen sind, kann als Abgabenschuldner zur KESt-Anrechnungen bzw allfälliger Rückforderungen berechtigt sein. In den EStR finden sich nunmehr wichtige Aussagen zu jenen Fällen, in denen Dividendenzahlung und steuerliche Zurechnung auseinanderfallen. Neben den Regelungen zur Verhinderung von unerwünschten KESt-Vermeidungsmodellen (Zurechnungsbestimmungen) enthalten die EStR nunmehr auch wesentliche Aussagen betreffend die eingeführte Anrechnungs- bzw Erstattungsbegrenzung, die eine Anrechnung und Erstattung der KESt in bestimmten Fällen begrenzt.

Digitale Befreiungserklärung (Rz 7762a ff und 7777b ff)

Die neu eingeführte Bestimmung zur digitalen Befreiungserklärung, die ab 2025 die alten schriftlichen Erklärungen samt Übermittlung ans Finanzamt ersetzen soll, wird in einem eigenen Abschnitt umfassend eingearbeitet. Überdies enthält der Wartungserlass 2024 wichtige Aussagen zum Inkrafttreten (Rz 7777i). Eine Darstellung der sich ergebenden materiellen Änderungen, auch im Hinblick auf die Ausweitung des Systems auf die KESt-Befreiung von Privatstiftungen enthalten Rz 7762a ff.

Einheitliche Regelung für Anträge und Wahlrechte (Rz 7511a ff)

In einem neu eingefügten Abschnitt erfolgt in den EStR nun zentral eine Darstellung der Regelungen des § 39 Abs 4 EStG. Wahlrechte und Anträge sind in der Steuererklärung auszuüben, wenn dies entsprechend in den Formularen bzw in FinanzOnline vorgesehen ist. Die Neuregelung bedingt eine Reihe von Anpassungen bei sämtlichen Bestimmungen, deren eigenständige Regelungen durch die Einführung des § 39 Abs 4 EStG nun ersetzt werden (insbesondere zB Fortführungsoption Rz 430c, investitionsbedingter Gewinnfreibetrag Rz 3730 ff, Basis- und Kleinunternehmerpauschalierung Rz 4101 und 4138 usw).

Weitere praxisrelevante Einarbeitungen von gesetzlichen Änderungen

Im Wartungserlass 2024 werden die mit dem AbgÄG 2023 eingeführten Steuerbefreiungen für die Einspeisung von bis zu 12.500 kWh elektrischer Energie aus Photovoltaikanlagen (Rz 313i), für „ePrämien“ bzw „eQuoten“ für Inhaber von elektrisch betriebenen Fahrzeugen (Rz 313j) sowie für Einkünfte aus Tauschvorgängen zur Umsetzung einer wechselseitigen Grenzbereinigung (Rz 6652a) erläutert. Überdies werden zahlreiche Betragsänderungen aufgrund der durch das Progressionsabgeltungsgesetz 2024 (PrAG 2024) erfolgenden Abschaffung der kalten Progression bzw der Inflationsanpassung eingearbeitet. Ein größerer Anpassungsbedarf hat sich beim Gewinnfreibetrag ergeben; so wurden etwa die Erhöhung des Grundfreibetrages (ab Veranlagung 2024: 15 % von EUR 33.000; Maximalbetrag EUR 46.400; Rz 3707 ff) sowie Neuaussagen aufgrund ergangener Judikatur und zu ausländischen Einkünften bei DBA mit Anrechnungsmethode ergänzt.

Fazit

Aufgrund von zahlreichen Gesetzesänderungen (insbesondere AbgÄG 2023) und neuen Verordnungen ist der EStR-Wartungserlass 2024 sehr umfangreich und deckt dabei eine Vielzahl an Themen ab. Neben vielen kleineren Anpassungen kommt es im Hinblick auf die Einkünftezurechnung bei Dividenden, die gespaltene Betrachtung bei der Einlage in Personengesellschaften oder den Entnahmen von Grundstücken zu weitreichenden Neuerungen bzw Änderungen.