Unmittelbare KESt-Entlastung nur bei zeitnaher Vorlage der ZS-QU Formulare?

Überblick

Für eine unmittelbar Entlastung von Kapitalertragsteuer (KESt) auf Dividendenzahlungen ins Ausland auf Basis eines anwendbaren Doppelbesteuerungsabkommens (DBA) ist eine ausländische Ansässigkeitsbescheinigung auf österreichischen Formularen (für juristische Personen ZS-QU2) einzuholen. Diese muss innerhalb eines Jahres vor oder nach der Abfuhrverpflichtung ausgestellt sein, um als zeitnahe angesehen zu werden.

Sachverhalt

In den Jahren 2016 und 2018 wurden von einer österreichischen GmbH Gewinnausschüttungen an den 50%igen Gesellschafter, eine albanische Kapitalgesellschaft geleistet. Auf die Gewinnausschüttungen wurde entsprechend Art 10 DBA Österreich und Albanien und unter Anwendung der DBA-Entlastungsverordnung nur die reduzierte Quellensteuer von 5 % abgeführt.

Im Zuge eines Ergänzungsersuchens im Jahr 2018 wurde vom FA eine Ansässigkeitsbescheinigung auf dem Formular ZS-QU2 angefordert. Dieses Formular wurde von der GmbH nicht vorgelegt, sondern es wurde (lediglich) eine von der albanischen Steuerbehörde ausgestellte Ansässigkeitsbescheinigung übermittelt. Auf Basis dieser Unterlagen wurde vom zuständigen Finanzamt die unmittelbare Reduktion der Quellensteuer auf den reduzierten Satz verneint und Kapitalertragsteuer in voller Höhe mittels Haftungsbescheid vorgeschrieben.

Gegen diesen Haftungsbescheid erhob die GmbH Beschwerde und im Zuge des Beschwerdeverfahrens wurde im Jahr 2023 vor dem BFG erstmalig eine Ansässigkeitsbescheidung der albanischen Steuerbehörden auf dem Formular ZS-QU2 nachgereicht.

Entscheidung des BFG (RV/1100179/2019 vom 24. Jänner 2024)

Das BFG führte aus, dass § 2 der DBA-Entlastungsverordnung und der hierzu ergangene Durchführungserlass für eine unmittelbare Reduktion (bzw Entlastung) der Quellensteuer eine ausländische Ansässigkeitsbescheinigung auf dem Formular ZS-QU2 vorsieht. Diese Ansässigkeitsbescheinigung zählt zu den materiellen Voraussetzungen für die Reduktion an der Quelle und muss im Original vorliegen.

Zudem ist die Ansässigkeitsbescheinigung auf dem Formular ZS-QU2 von der Steuerverwaltung des Ansässigkeitsstaates innerhalb angemessener Zeit vor oder nach dem Bezug auszustellen. Das BFG hat die Ansicht der Finanzverwaltung bestätigt, dass als zeitnahe eine Ausstellung innerhalb eines Jahres vor oder nach der Abfuhrverpflichtung angesehen wird.

Die Ansässigkeitsbescheinigung der albanischen Behörde wurde durch das BFG in Folge als nicht ausreichend erachtet und die Nachreichung des ZS-QU2 im Jahr 2023 betreffend die Gewinnausschüttungen 2016 und 2018 als nicht zeitnahe qualifiziert. Somit waren die Gewinnausschüttungen dem regulären Kapitalertragsteuersatz zu unterwerfen und eine unmittelbare Reduktion auf den Quellensteuersatz laut DBA Österreich und Albanien nicht zulässig. 

Nicht geteilt wurde vom BFG damit auch die in der Literatur vertretene Ansicht, wonach die Ansässigkeit nicht zwingend durch das Formular ZS-QU2, sondern auch durch ausländische Formulare nachgewiesen werden kann. Diese Auffassung wird in der Literatur aufgrund des Wortlauts des § 2 der DBA-Entlastungsverordnung vertreten, welcher beim Nachweis der Abkommensberechtigung mittels des Formulars ZS-QU2 von einem „kann“ spricht.

Anzumerken ist auch, dass das BFG (21.12.2023, RV/3100688/2014) jüngst auch in einer anderen Entscheidung zum KESt-Abzug an der Quelle bestätigt hat, dass die Ansässigkeit durch ein zeitnahes Beibringen des ZS-QU2 Formulars innerhalb eines Jahres vor oder nach der Abzugspflicht nachzuweisen ist. Gegen diese Erkenntnis wurde jedoch Revision beim VwGH erhoben, welche anhängig ist.  

Zudem ist darauf hinzuweisen, dass Österreich mit einigen Staaten (Belgien, Chile, Griechenland, Mexiko, Portugal, Spanien, Thailand, Türkei, USA) Konsultationsvereinbarungen abgeschlossen hat, welche den Nachweis der Ansässigkeit auch mit ausländischen Formularen zugesteht (vgl Erlass des BMF vom 29.2.2024, BMF-AV Nr. 28/2024). Dieser Erlass könnte unter Umständen im Widerspruch zur Entscheidung des BFG stehen, welche die zeitnahe Bestätigung der Ansässigkeit durch das ZS-QU2-Formular als materielle Voraussetzung bestätigt.

Fazit

In den letzten Monaten wurde vom BFG betreffend die unmittelbare Reduktion (bzw Entlastung) des KESt-Abzuges an der Quelle die Rechtsmeinung der Finanzverwaltung bestätigt, dass die Ansässigkeitbescheinigung auf den österreichischen ZS-QU Formularen und innerhalb eines Jahres vor oder nach der Abzugspflicht zu erfolgen hat.

Dem entgegen sieht der Erlass des BMF für bestimmte Länder auch ausländische Vordrucke als zulässig an und nach dem Wortlaut des § 2 der DBA-Entlastungsverdnung kann eine Abkommensberechtigung dem Grunde nach mittels der ZS-QU Vordrucke erbracht werden.

Vor dem Hintergrund der BFG-Entscheidung ist daher zu empfehlen, die Ansässigkeit des ausländischen Empfängers zeitnahe zu den Zahlungen durch die ausländischen Behörden bestätigen zu lassen.