Article

De btw-gevolgen van subsidies

KMO-update

Een subsidie kan worden omschreven als een door een overheid of een derde verleende geldelijke tussenkomst, voor het financieren van werkzaamheden waarvan geoordeeld wordt dat ze nuttig zijn voor ‘het algemene welzijn’. Vanuit btw-oogpunt doet de toekenning van een subsidie twee grote vragen rijzen. In de eerste plaats stelt zich de vraag of de subsidie in kwestie is onderworpen aan btw. Daarnaast zal het belangrijk zijn om na te gaan of een subsidie een invloed heeft op het recht op aftrek van de gesubsidieerde.

Is een subsidie onderworpen aan btw?

Niet zelden worden vergoedingen voor goederen of diensten die werden verstrekt aan de subsidiërende overheid gekwalificeerd als een subsidie, terwijl het in werkelijkheid gaat om een vergoeding voor een aan de overheid verleende prestatie. Men spreekt hier over ‘oneigenlijke subsidie’ of ‘pseudo- subsidie’. In dit opzicht is de subsidiërende overheidsinstelling eigenlijk de ‘klant’ en zal over de prestatie in principe btw moeten gerekend worden.

Een tweede vorm van subsidie is de prijssubsidie. Kenmerkend is dat deze categorie rechtstreeks verband houdt met de prijs van de geleverde goederen en diensten, waardoor ze eigenlijk mee moeten worden opgenomen in de maatstaf van heffing van de gesubsidieerde handelingen. Door een dergelijke subsidie toe te kennen, wil de overheid de consument immers een lagere prijs doen genieten.

Aangezien de subsidiegever vaak stipuleert dat zij geen btw betaalt over de toegekende subsidies, denken vele belastingplichtigen dat geen btw verschuldigd is over het gesubsidieerde gedeelte van de prijs. Wanneer naar aanleiding van een controle wordt vastgesteld dat het wel degelijk een prijssubsidie betreft vordert de btw-administratie in principe zowel de btw als boeten en intresten na.

Tenslotte kunnen belastingplichtigen ook subsidies ontvangen die geen rechtstreeks verband houden met de prijs, maar wel onrechtstreeks een effect hebben op de uiteindelijke kostprijs van de geleverde goederen en diensten. In deze situatie spreekt men over algemene werkingstoelagen. Afhankelijk van de hoedanigheid van de belastingplichtige kunnen deze subsidies een invloed hebben op het recht op aftrek.

Invloed op het recht op aftrek

Wanneer subsidies, andere dan prijssubsidies, dienen ter financiering van de werking die enkel bestaat uit handelingen waarvoor een belastingplichtige een tegenprestatie van derden krijgt, belast dan wel vrijgesteld van btw, dan hebben deze geen enkele impact op het recht op aftrek van deze belastingplichtige.

De Belgische administratie is in deze context van mening dat wanneer een belastingplichtige subsidies ontvangt in het kader van activiteiten waarvoor geen tegenprestatie bestaat (bv. een milieustudie zonder publicatie van de resultaten), deze subsidie wel degelijk een impact kan hebben op het recht op aftrek.

De administratie is van mening dat dergelijke subsidie niet kan worden beschouwd als de tegenprestatie van een levering van goederen of een dienst, waardoor de gesubsidieerde dient te worden aangemerkt als een gedeeltelijke belastingplichtige. Teneinde het recht op aftrek van btw te bepalen moet bijgevolg de methode van het werkelijk gebruik worden toegepast.

Dit heeft tot gevolg dat gesubsidieerde een volledig recht op aftrek heeft voor de btw betaald op de aankoop van goederen en diensten die verband houden met de belaste sector. Daarentegen kan hij geen recht op aftrek uitoefenen op de goederen en diensten die worden aangekocht voor de niet belaste sector.

Ten aanzien van de btw geheven over goederen en diensten die zowel voor zijn belaste als voor zijn niet belaste activiteiten worden gedaan (bv. administratiekosten, beheerskosten, enz.), is de btw-administratie van mening dat de gesubsidieerde een bijzonder verhoudingsgetal moet vaststellen met betrekking tot dit gemengd gebruik. In dergelijke situatie dient dit bijzonder verhoudingsgetal te worden vastgesteld als een algemeen verhoudingsgetal, meer bepaald op basis van de omzet. Hierdoor zal de toekenning van subsidies een negatieve impact hebben op het recht op aftrek van de gesubsidieerde. De subsidies zullen immers worden opgenomen in de noemer van de breuk.

Hoewel deze stelling geen steun vindt in de btw-wetgeving en een zeer ruime interpretatie van de btw-richtlijn vooropstelt, baseert de btw-administratie zich in haar standpunt op een antwoord van de minister van Financiën op een parlementaire vraag uit 1999 en bepaalde nationale rechtspraak.

Wettelijke basis?

Bovenstaande interpretatie van de administratie kan evenwel bekritiseerd worden omwille van twee redenen:

In de eerste plaats bestaat er geen wettelijke basis die stelt dat het bijzondere verhoudingsgetal op éénzelfde manier dient te worden berekend als het algemeen verhoudingsgetal. De belastingplichtige kan er ook voor opteren een verdeelsleutel te bepalen op basis van specifieke criteria, niet noodzakelijk gelinkt aan de omzet.

Het is pas vanaf het ogenblik dat er geen specifieke criteria voorhanden zijn om die bijzondere verhouding vast te stellen, dat met instemming van de hoofdcontroleur kan worden afgezien van een bijzondere verhouding en gewoon een verhouding worden gebruikt die volgens de regel van het algemeen verhoudingsgetal is berekend. De berekening van een bijzonder verhoudingsgetal op basis van een algemeen verhoudingsgetal is dus de facto het laatste redmiddel.

Daarnaast hebben lidstaten overeenkomstig de Europese btw-Richtlijn inderdaad de mogelijkheid om in de noemer van het algemeen verhoudingsgetal het bedrag van de subsidies op te nemen welke geen invloed hebben op de maatstaf van heffing. België heeft dit artikel tot op heden evenwel niet omgezet in haar wetgeving. Daarnaast bevat de btw-Richtlijn geen enkele regeling voor de bepaling van het recht op aftrek van algemene kosten van gedeeltelijke belastingplichtigen.

Bovendien stelt de vaste Europese rechtspraak dat een btw-aftrek slechts beperkt kan worden overeenkomstig de bepalingen van de Btw-Richtlijn zelf en/of de omzetting ervan in de nationale btw-wetgeving. Rekening houdend met voorgaande heeft de Belgische administratie geen wettelijke basis om de subsidies in rekening te nemen bij de bepaling van een bijzonder verhoudingsgetal.

Ons inziens is de enige bijzondere sleutel, de sleutel die rekening houdt met het gebruik van de kosten voor de niet-economische activiteit in plaats van louter rekening te houden, zonder enig onderscheid, met de omvang van de ontvangen subsidies.

Conclusie

Het is duidelijk dat de btw-behandeling van ontvangen subsidies de nodige aandacht vereist. Het is in de eerste plaats belangrijk dat een belastingplichtige nagaat welk soort subsidies hij juist ontvangt. Bij prijssubsidies is het belangrijk dat de btw over de totale ontvangen som wordt afgedragen (inclusief de subsidies). Wanneer er in werkingstoelagen wordt voorzien, zal de gesubsidieerde een analyse moeten maken van haar uitgaande transacties.

Indien zij enkel prestaties (belast dan wel vrijgesteld) levert waar een vergoeding tegenover staat, hoeft zij geen rekening te houden met de ontvangen subsidies. In de situatie dat de gesubsidieerde evenwel goederen of diensten gratis levert, dient men er rekening mee te houden dat de Belgische administratie veelal de intentie zal hebben het recht op aftrek op de aangekochte diensten en goederen te beperken door rekening te houden met de subsidies.

De gesubsidieerde kan in deze situatie verwijzen naar het gebrek aan wettelijke basis en de vaste rechtspraak van het Hof van Justitie. In ieder dient men in dit opzicht de nodige voorzichtigheid in te bouwen en voldoende advies in te winnen omtrent de btw-behandeling van haar subsidies.

Gert Heemeryck, ghemeryck@deloitte.com


Gepubliceerd op 16/06/2015.

Een subsidie kan worden omschreven als een door een overheid of een derde verleende geldelijke tussenkomst, voor het financieren van werkzaamheden waarvan geoordeeld wordt dat ze nuttig zijn voor ‘het algemene welzijn’. Vanuit btw-oogpunt doet de toekenning van een subsidie twee grote vragen rijzen. In de eerste plaats stelt zich de vraag of de subsidie in kwestie is onderworpen aan btw. Daarnaast zal het belangrijk zijn om na te gaan of een subsidie een invloed heeft op het recht op aftrek van de gesubsidieerde.

Is een subsidie onderworpen aan btw?

Niet zelden worden vergoedingen voor goederen of diensten die werden verstrekt aan de subsidiërende overheid gekwalificeerd als een subsidie, terwijl het in werkelijkheid gaat om een vergoeding voor een aan de overheid verleende prestatie. Men spreekt hier over ‘oneigenlijke subsidie’ of ‘pseudo- subsidie’. In dit opzicht is de subsidiërende overheidsinstelling eigenlijk de ‘klant’ en zal over de prestatie in principe btw moeten gerekend worden.

Een tweede vorm van subsidie is de prijssubsidie. Kenmerkend is dat deze categorie rechtstreeks verband houdt met de prijs van de geleverde goederen en diensten, waardoor ze eigenlijk mee moeten worden opgenomen in de maatstaf van heffing van de gesubsidieerde handelingen. Door een dergelijke subsidie toe te kennen, wil de overheid de consument immers een lagere prijs doen genieten.

Aangezien de subsidiegever vaak stipuleert dat zij geen btw betaalt over de toegekende subsidies, denken vele belastingplichtigen dat geen btw verschuldigd is over het gesubsidieerde gedeelte van de prijs. Wanneer naar aanleiding van een controle wordt vastgesteld dat het wel degelijk een prijssubsidie betreft vordert de btw-administratie in principe zowel de btw als boeten en intresten na.

Tenslotte kunnen belastingplichtigen ook subsidies ontvangen die geen rechtstreeks verband houden met de prijs, maar wel onrechtstreeks een effect hebben op de uiteindelijke kostprijs van de geleverde goederen en diensten. In deze situatie spreekt men over algemene werkingstoelagen. Afhankelijk van de hoedanigheid van de belastingplichtige kunnen deze subsidies een invloed hebben op het recht op aftrek.

Invloed op het recht op aftrek

Wanneer subsidies, andere dan prijssubsidies, dienen ter financiering van de werking die enkel bestaat uit handelingen waarvoor een belastingplichtige een tegenprestatie van derden krijgt, belast dan wel vrijgesteld van btw, dan hebben deze geen enkele impact op het recht op aftrek van deze belastingplichtige.

De Belgische administratie is in deze context van mening dat wanneer een belastingplichtige subsidies ontvangt in het kader van activiteiten waarvoor geen tegenprestatie bestaat (bv. een milieustudie zonder publicatie van de resultaten), deze subsidie wel degelijk een impact kan hebben op het recht op aftrek.

De administratie is van mening dat dergelijke subsidie niet kan worden beschouwd als de tegenprestatie van een levering van goederen of een dienst, waardoor de gesubsidieerde dient te worden aangemerkt als een gedeeltelijke belastingplichtige. Teneinde het recht op aftrek van btw te bepalen moet bijgevolg de methode van het werkelijk gebruik worden toegepast.

Dit heeft tot gevolg dat gesubsidieerde een volledig recht op aftrek heeft voor de btw betaald op de aankoop van goederen en diensten die verband houden met de belaste sector. Daarentegen kan hij geen recht op aftrek uitoefenen op de goederen en diensten die worden aangekocht voor de niet belaste sector.

Ten aanzien van de btw geheven over goederen en diensten die zowel voor zijn belaste als voor zijn niet belaste activiteiten worden gedaan (bv. administratiekosten, beheerskosten, enz.), is de btw-administratie van mening dat de gesubsidieerde een bijzonder verhoudingsgetal moet vaststellen met betrekking tot dit gemengd gebruik. In dergelijke situatie dient dit bijzonder verhoudingsgetal te worden vastgesteld als een algemeen verhoudingsgetal, meer bepaald op basis van de omzet. Hierdoor zal de toekenning van subsidies een negatieve impact hebben op het recht op aftrek van de gesubsidieerde. De subsidies zullen immers worden opgenomen in de noemer van de breuk.

Hoewel deze stelling geen steun vindt in de btw-wetgeving en een zeer ruime interpretatie van de btw-richtlijn vooropstelt, baseert de btw-administratie zich in haar standpunt op een antwoord van de minister van Financiën op een parlementaire vraag uit 1999 en bepaalde nationale rechtspraak.

Wettelijke basis?

Bovenstaande interpretatie van de administratie kan evenwel bekritiseerd worden omwille van twee redenen:

In de eerste plaats bestaat er geen wettelijke basis die stelt dat het bijzondere verhoudingsgetal op éénzelfde manier dient te worden berekend als het algemeen verhoudingsgetal. De belastingplichtige kan er ook voor opteren een verdeelsleutel te bepalen op basis van specifieke criteria, niet noodzakelijk gelinkt aan de omzet.

Het is pas vanaf het ogenblik dat er geen specifieke criteria voorhanden zijn om die bijzondere verhouding vast te stellen, dat met instemming van de hoofdcontroleur kan worden afgezien van een bijzondere verhouding en gewoon een verhouding worden gebruikt die volgens de regel van het algemeen verhoudingsgetal is berekend. De berekening van een bijzonder verhoudingsgetal op basis van een algemeen verhoudingsgetal is dus de facto het laatste redmiddel.

Daarnaast hebben lidstaten overeenkomstig de Europese btw-Richtlijn inderdaad de mogelijkheid om in de noemer van het algemeen verhoudingsgetal het bedrag van de subsidies op te nemen welke geen invloed hebben op de maatstaf van heffing. België heeft dit artikel tot op heden evenwel niet omgezet in haar wetgeving. Daarnaast bevat de btw-Richtlijn geen enkele regeling voor de bepaling van het recht op aftrek van algemene kosten van gedeeltelijke belastingplichtigen.

Bovendien stelt de vaste Europese rechtspraak dat een btw-aftrek slechts beperkt kan worden overeenkomstig de bepalingen van de Btw-Richtlijn zelf en/of de omzetting ervan in de nationale btw-wetgeving. Rekening houdend met voorgaande heeft de Belgische administratie geen wettelijke basis om de subsidies in rekening te nemen bij de bepaling van een bijzonder verhoudingsgetal.

Ons inziens is de enige bijzondere sleutel, de sleutel die rekening houdt met het gebruik van de kosten voor de niet-economische activiteit in plaats van louter rekening te houden, zonder enig onderscheid, met de omvang van de ontvangen subsidies.

Conclusie

Het is duidelijk dat de btw-behandeling van ontvangen subsidies de nodige aandacht vereist. Het is in de eerste plaats belangrijk dat een belastingplichtige nagaat welk soort subsidies hij juist ontvangt. Bij prijssubsidies is het belangrijk dat de btw over de totale ontvangen som wordt afgedragen (inclusief de subsidies). Wanneer er in werkingstoelagen wordt voorzien, zal de gesubsidieerde een analyse moeten maken van haar uitgaande transacties.

Indien zij enkel prestaties (belast dan wel vrijgesteld) levert waar een vergoeding tegenover staat, hoeft zij geen rekening te houden met de ontvangen subsidies. In de situatie dat de gesubsidieerde evenwel goederen of diensten gratis levert, dient men er rekening mee te houden dat de Belgische administratie veelal de intentie zal hebben het recht op aftrek op de aangekochte diensten en goederen te beperken door rekening te houden met de subsidies.

De gesubsidieerde kan in deze situatie verwijzen naar het gebrek aan wettelijke basis en de vaste rechtspraak van het Hof van Justitie. In ieder dient men in dit opzicht de nodige voorzichtigheid in te bouwen en voldoende advies in te winnen omtrent de btw-behandeling van haar subsidies.

Gert Heemeryck, ghemeryck@deloitte.com


Gepubliceerd op 16/06/2015.

Did you find this useful?