Article

KMO-update

Voorzieningen: enkele topics onder de aandacht

Algemene (fiscale) principes

Kosten zijn slechts fiscaal aftrekbaar indien ze effectief betaald of gedragen worden of het karakter hebben van een zekere en vaststaande schuld en als zodanig geboekt zijn1.

Wanneer er in de toekomst bepaalde kosten zullen worden gemaakt die niet effectief worden gedragen of betaald tijdens het belastbaar tijdperk, maar wel waarschijnlijk zijn op grond van bepaalde feiten die zich tijdens het belastbaar tijdperk hebben voorgedaan, kan er een voorziening worden aangelegd voor deze kosten mits het naleven van onderstaande voorwaarden:

  • Deze voorzieningen moeten een duidelijk omschreven verlies of kost dekken die op balansdatum waarschijnlijk of zeker is, maar waarvan het bedrag niet vaststaat. Deze “waarschijnlijkheid” heeft zowel betrekking op de aard van de feiten, als op het bedrag van de voorziening en dient jaarlijks door de belastingplichtige te worden geanalyseerd;
  • Indien dit bedrag nog niet vaststaat, moet dit op een redelijke wijze kunnen geraamd worden;
  • De kosten waarvoor de voorzieningen worden aangelegd moeten fiscaal aftrekbaar zijn op het ogenblik dat ze werkelijk worden gedragen of betaald;
  • De kosten waarvoor de voorzieningen worden aangelegd moeten drukken op het resultaat van het boekjaar en dus het gevolg zijn van bepaalde gebeurtenissen die zich tijdens het boekjaar hebben voorgedaan naar aanleiding van de beroepswerkzaamheid;
  • De voorzieningen moeten bij de afsluiting van het boekjaar worden geboekt op één of meer afzonderlijke rekeningen en verantwoord worden in een staat 204.3 bij de aangifte.

Enkele (nieuwe) topics uitgelicht

Voorziening voor gratificaties aan het personeel

Volgens de Administratie zijn de te betalen gratificaties aan het personeel van de onderneming geen belastbaar winstbestanddeel doch worden deze als zekere en vaststaande schulden van het boekjaar beschouwd, wanneer ze contractueel worden toegekend en het aan elke begunstigde toegekende bedrag vaststaat.

Deze vereiste van een contractuele basis is volgens sommigen te streng. Wanneer een onherroepelijke en daadwerkelijke beslissing om tot dergelijke betaling over te gaan en het bedrag van de bonus bij het verstrijken van het boekjaar met voldoende nauwkeurigheid kan worden geraamd, dan lijken de wettelijke voorwaarden voor de aftrek van voorzieningen voldaan.

Een mogelijke toepassing bestaat in het contractueel vastleggen van een bonusregeling met bepaalde (key-)medewerkers of hun managementvennootschappen. Door hen ‘virtueel’ (het is niet de bedoeling dat zij aandelen verwerven van de vennootschap) te laten participeren in de vennootschap kunnen ze meegenieten van de toekomstige waardestijging van de vennootschap.

Wanneer de toekenning van de bonus niet jaarlijks gebeurt, maar pas na x jaar (bijvoorbeeld een contract die voorziet in winstdeelname over/na 10 jaar) kan de vennootschap jaarlijks een voorziening aanleggen ten belope van het deel van de winst dat toekomt aan de (key-)medewerker. Voor deze medewerker is er geen opbrengst aan te geven, gezien er nog geen uitbetaling is en de vordering nog geen zeker en vaststaand karakter heeft (er kan immers ook een verliesjaar zijn in de toekomst). De effectief uitgekeerde bonus is pas belastbaar bij de genieter op het ogenblik van de toekenning. Belangrijk bij de uitwerking van dergelijke bonusregelingen zijn de parameters waarop de bonus is gesteund.
Een mogelijke methode is om de voorziening te berekenen in functie van de evolutie van het vennootschapsresultaat en van de nieuw te realiseren investeringen. In een praktijkgeval had de Administratie evenwel de belastingvrijstelling van de voorziening geweigerd omdat de voorziening niet het uitkeren van een ‘contractueel’ verschuldigde gratificatie tot voorwerp had. Zij werd echter teruggefloten door het Hof van Beroep te Bergen2  dat stelde dat door te eisen dat een gratificatie contractueel moet zijn, de Administratie een voorwaarde toevoegt aan de wet. Het aanleggen van dergelijke voorzieningen is ook mogelijk voor bonusregelingen met bestuurders en/of hun vennootschappen.

Voorziening voor opzeggingsvergoeding

Voor wat betreft het aanleggen van voorzieningen voor opzeggingsvergoedingen en/of sluitingspremies argumenteert de belastingadministratie in haar administratieve commentaar op het WIB dat dergelijke voorzieningen ten vroegste kunnen worden aangelegd “op de datum waarop het ontslag aan de individuele werknemers wordt betekend”3.

Echter, in een arrest van 24 december 1999 werd dit administratief standpunt door het Hof van Beroep te Luik weerlegd4. Inderdaad, volgens het Hof is de argumentatie van de administratie, die stelt dat de loutere beslissing van de Raad van Bestuur niet van die aard is dat het de kost waarschijnlijk maakt, onjuist. Daarenboven kon de belastingplichtige in casu aantonen dat de beslissing ook effectief gebaseerd was op objectieve redenen, nl. de gevoelige vermindering van de winstcijfers, die zich tijdens het belastbaar tijdperk hadden voorgedaan. Deze zienswijze (i.e. pro belastingplichtige) werd bijgetreden in latere rechtspraak en in de fiscale rechtsleer.

Voorziening voor modernisering van de installaties

Een groothandelaar in modekleding wordt verzocht door haar leveranciers om geregeld de inrichting van de showroom aan te passen zodat de artikelen worden tentoongesteld onder aantrekkelijke voorwaarden. De belastingplichtige moderniseert daarom zijn showroom om de vijf jaar en legt hiervoor een voorziening aan over verschillende jaren. De aangroei van de voorziening gebeurt niet gelijkmatig.

De Administratie is van oordeel dat de voorzieningen niet vrijgesteld kunnen worden omwille van twee redenen. Ten eerste is de Administratie van oordeel dat het bedrag van de voorziening onvoldoende nauwkeurig bepaald kan worden. Op het moment van de aanleg van de voorziening, beschikt de vennootschap immers over geen enkel concreet gegeven om het bedrag van de voorziening te verantwoorden (raming kosten, prijsoffertes, …).

Ten tweede argumenteert de Administratie dat de voorziening werd aangelegd voor de “vernieuwing” van gebouwen, materieel en outillage, waarvoor overeenkomstig artikel 25 KB/WIB92 geen voorziening kan worden aangelegd. De taxatiediensten belasten bijgevolg de aangelegde voorziening als een overschatting van passief. Het Hof van Beroep te Brussel5 volgt het standpunt van de Administratie niet. De voorziening heeft louter tot doel mee te evolueren met de trends zodat de kleding in een aantrekkelijke en moderne omgeving kan tentoongesteld zijn.

Het Hof oordeelt dan ook dat de werken, waarvoor de voorzieningen werden aangelegd, geen duurzaam karakter hebben en de herinrichtingswerken volledig waardeloos worden wanneer er een nieuwe trend zich doorzet. Bijgevolg verhogen de werken de waarde van het onroerend goed niet en kan er geen sprake zijn van een “vernieuwing” in de zin van artikel 25, eerste lid KB/WIB92. Tevens merkt het Hof op dat de uitgaven, door de aan de gang zijnde gebeurtenissen, wel waarschijnlijk en scherp omgeschreven zijn. Ingevolge de regelmatige herinrichting beschikt de belastingplichtige wel over voldoende gegevens om de kostprijs te ramen op basis van de kostprijs van de herinvesteringen in het verleden. De voorziening voor de modernisering van de installaties mag dus worden vrijgesteld.

Roeland De Tollenaere, Tax & Legal Services

__________

1 Art. 49 WIB 1992
2 Bergen dd. 15/09/2006
3 Com.IB Nr. 48/28
4 In dezelfde zin: Luik dd. 21/01/2004 en Antwerpen dd.6/10/2009
5 Brussel dd. 30/03/2006


Gepubliceerd op 25/11/2014.

Did you find this useful?