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Acquisition d'actifs à titre gratuit - précisions fournies par la jurisprudence

Dans un article précédent (TLS Newsflash du 14.11.2013), nous avions indiqué que la Cour de Justice, dans son arrêt retentissant du 3 octobre 2013, avait statué que, dans les cas où la valeur d'acquisition ou le coût de revient des actifs est nettement inférieur à la valeur réelle, il ne doit pas être dérogé aux règles de valorisation habituelles. En d'autres termes, les actifs doivent être comptabilisés à leur valeur d'acquisition (et ne doivent donc plus être revalorisés en application du principe de l'image fidèle). Un tel mode de comptabilisation s'inscrit par ailleurs dans le principe de précaution comptable.

Nous pouvons dans ce cadre observer que la CNC a, en faisant référence à l'arrêt précité de la Cour de Justice, retiré de son site Internet son avis 126/17 du 24 février 2014.

Encore une distinction entre acquisition à titre gratuit pure et acquisition à titre gratuit «rémunératrice»?

Au fil des années, la distinction entre une acquisition à titre gratuit «pure» et une acquisition à titre gratuite “rémunératrice” s’est pratiquement estompée dans la pratique. Certains textes de doctrine précisaient que le jugement rendu par la Cour de Justice ne devait être limité qu’aux acquisitions à titre gratuit «pures».

Une acquisition à titre gratuit «pure» ne relève pas d'une transaction commerciale; elle se situe en dehors du contexte de l'activité professionnelle spécifique et de l'établissement d'exploitation de la société cessionnaire qui, dans ce cadre, ne fournit aucune forme de (contre-)prestation. Dans pareil cas, une comptabilisation au coût historique suffit.

En revanche, en cas d'acquisition à titre gratuit «rémunératrice», l'acquisition s'inscrit dans une opération commerciale et il est tenu compte, lors du calcul de la rémunération (qui est généralement faible, voire inexistante), de l'acquisition à titre gratuit des actifs. Dans pareil cas, d'aucuns estimaient qu'en fonction de la nature de l'échange/de la contre-prestation, une valorisation à la valeur du marché s'imposait. Cette théorie trouvait notamment son origine dans une jurisprudence de la Cour d'Appel d'Anvers (1999).

Une SA A avait pour objet social la gestion, le maintien et l'extension d'un patrimoine essentiellement immobilier. Un droit de superficie sur un terrain avait été octroyé à la SA B, en vertu duquel il était stipulé que la société A deviendrait propriétaire, à l'expiration du délai et sans contrepartie financière, des bâtiments érigés dans l'intervalle par le superficiaire sur ce terrain. Quelques années plus tard, le superficiaire renonçait de manière anticipée à son droit de superficie. L’ancien constituant (A) devenait par accession propriétaire à titre gratuit des bâtiments érigés dans l'intervalle. La société A partait du principe selon lequel les bâtiments ne devaient pas être repris dans son bilan.

La Cour avait cependant donné raison au fisc en affirmant que l’acquisition à titre gratuit des bâtiments faisait incontestablement partie d'une transaction commerciale. D'après la Cour, les parties contractantes avaient tenu compte de la gratuité de l'acquisition des bâtiments lors de l'établissement du canon à payer. Sur cette base, la Cour avait statué que les avantages que la SA A avait obtenus à l'expiration des contrats de superficie étaient constitutifs de bénéfices d'exploitation ordinaires et que, par voie de conséquence et en cette qualité, ils étaient également imposables. Il convient d'observer que cet arrêt est antérieur au jugement rendu en date du 3 octobre 2013 par la Cour de Justice.

Dans un récent arrêt du 15 janvier 2014, la Cour d'Appel de Bruxelles a donné une large interprétation à cette récente jurisprudence européenne. C'est ainsi que la distinction traditionnelle entre l'acquisition à titre gratuit “pure” et l'acquisition à titre gratuit “rémunératrice” est balayée d'un revers de la main.

Cette affaire traitait également de l'acquisition à titre gratuit d'un bâtiment à la suite de la cessation du droit de superficie. Un considérant essentiel de cet arrêt stipulait que: “nonobstant le fait que l'acquisition «à titre gratuit» relève d'une transaction commerciale effectuée par le constituant dans le cadre de son activité professionnelle, cet actif doit être valorisé comme tout autre élément d'actif acquis, en application des règles comptables de la Quatrième directive, telles qu'elles ont été interprétées par la Cour européenne de Justice dans son arrêt de du 3 octobre 2013."

La Cour d'Appel a dès lors explicitement statué que la comptabilisation au coût historique a une portée générale. Il s'agit d'une évolution positive pour les contribuables, car elle procure l'indispensable uniformité en cas d'acquisition d'actifs sous la valeur marchande.

Conclusion

Nous pouvons conclure que la discussion quant au fait de savoir si un résultat doit être constaté lors des acquisitions d'actifs sous la valeur marchande est provisoirement tranchée au bénéfice du contribuable. Une taxation en vertu de la jurisprudence précédente et de l’avis de la CNC (dans l'intervalle retiré) est pour ainsi dire impossible pour le fisc. Il ne faut cependant pas exclure que le fisc tente, à l'avenir, d'obtenir gain de cause en utilisant d'autres moyens (par exemple, les avantages anormaux ou bénévoles octroyés, les libéralités, …).

Affaire à suivre, sans aucun doute…

Tax & Legal Services


Publié le 02/06/2014.

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