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La circulaire sur la cotisation pour commissions secrètes parfois plus sévère que la loi

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L’administration fiscale a publié une circulaire à l’occasion de l’assouplissement de la “cotisation spéciale pour commissions secrètes” (Circ. AGFisc N° 24/2015). Ce qui est étonnant, c’est que l’assouplissement qui a été introduit par le législateur sur certains points ne sera pas suivi par l’administration fiscale. Nous passons en revue les principaux éléments ci-dessous.

La cotisation spéciale pour commissions secrètes – la loi

Jusqu’il y a peu, le fisc pouvait instaurer une cotisation spéciale de 309% sur toutes les dépenses de la société pour lesquelles l’obligation de production de fiches n’avait pas été remplie, sur les bénéfices dissimulés ou sur les montants payés à des fins de corruption.

La Loi-programme du 19 décembre 2014 (ci-après la “nouvelle loi”) a apporté d’importantes modifications à la cotisation spéciale, telles que:

(i)      un abaissement du taux à respectivement 103% ou 51,5%,

(ii)     une exception supplémentaire en cas d’identification – à temps et sans équivoque – du bénéficiaire du revenu professionnel, et

(iii)    la confirmation expresse que les bénéfices dissimulés ne peuvent être soumis à la cotisation que s’ils ne sont pas le résultat d’un rejet de frais professionnels.

La cotisation spéciale pour commissions secrètes – la circulaire

  • Identification du bénéficiaire: accord écrit du bénéficiaire requis ou pas?

Lorsque la société peut démontrer que le dédommagement ou l’avantage de toute nature est repris à temps dans la déclaration du bénéficiaire, la cotisation pour commissions secrètes n’est pas d’application.

Si cette déclaration n’a pas été faite, la cotisation pour commissions secrètes peut être évitée lorsque le bénéficiaire des dédommagements ou avantages de toute nature est identifié de manière univoque au plus tard dans un délai de 2 ans et 6 mois à partir du 1er janvier de l’exercice d’imposition auquel la cotisation spéciale a été associée dans le chef de la société.

La loi ne précise pas ce qu’elle entend par “identification de manière univoque”. L’administration fiscale est plus sévère et stipule dans sa circulaire qu’il est uniquement question d’une identification sans équivoque du bénéficiaire si l’administration est mise en possession d’un accord écrit du bénéficiaire mentionnant son identité, son numéro national et le montant qu’il a perçu. Avec cet “accord écrit”, la circulaire ajoute une condition à la loi.

Notons que la jurisprudence a déjà jugé que l’identification peut découler des faits eux-mêmes, comme par exemple dans le cas d’un compte courant qui est au nom d’un administrateur (donc pas d’accord écrit requis).

  • Taux de la cotisation spéciale: bénéficiaire ou bénéficiaire final?

Le taux a été abaissé de 309% à 103% (dans les deux cas avec la cotisation complémentaire de crise) et peut encore être abaissé à 51,5% (avec la cotisation complémentaire de crise) lorsqu’on peut démontrer que le bénéficiaire des avantages est une personne morale, ou que les bénéfices dissimulés ont été repris dans la comptabilité.

Sur ce point-ci aussi, la circulaire est plus sévère que la loi, puisqu’elle exige que le contribuable démontre que le bénéficiaire final des dédommagements ou avantages de toute nature est une personne morale. Il faudrait donc pouvoir démontrer que la personne morale n’a pas transmis la commission secrète perçue à un tiers (qui n’est pas une personne morale). Cette preuve négative ne pourra que difficilement être fournie. Une preuve éventuelle peut être apportée en faisant figurer la commission secrète dans un exercice ultérieur.

  • Déductibilité de la cotisation spéciale

Tout comme précédemment, la cotisation spéciale elle-même est déductible comme frais professionnel.

Pour ce qui est des frais non justifiés, la circulaire reprend les déclarations ministérielles en ajoutant que, de manière générale, les frais non justifiés ne sont pas déductibles comme frais professionnels lorsque les conditions reprises à l’article 49 CIR 92 ne sont pas remplies, même s’ils ont été soumis à la cotisation distincte.

  • Bénéfices dissimulés

Jusqu’à l’entrée en vigueur de la nouvelle loi, un certain flou régnait quant à l’application de la cotisation pour commissions secrètes aux bénéfices dissimulés qui sont le résultat du rejet de frais professionnels. La loi met désormais les choses au clair: la cotisation spéciale est seulement appliquée aux bénéfices dissimulés s’ils ne sont pas le résultat d’un rejet de frais professionnels. Ceci est valable non seulement pour les frais dont la déduction est rejetée uniquement parce qu’ils ne sont pas professionnels, mais aussi pour les frais qui doivent être rejetés en l’absence de prestations réelles (par ex. fausses factures).

Ici aussi, l’administration va plus loin que la loi dans sa circulaire en stipulant que la cotisation spéciale peut quand même être appliquée en cas de fausses factures ou de factures fictives (c-à-d. de frais professionnels à rejeter) lorsque:

  • il est établi, y compris par présomption, que les sommes soustraites de la société l’ont été en vue de payer des dépenses visées à l’art. 57 CIR92 ;
  • on est en présence d’une facture d’achat, à comptabiliser en principe au compte 60, qui n’influence que le bénéfice brut de la société. Une telle facture n’est pas constitutive d’une dépense visée par les dispositions fiscales en matière de frais professionnels.
  • Entrée en vigueur

La nouvelle loi s’applique à partir du 29 décembre 2014 à tous les litiges qui ne sont pas encore définitivement clôturés à la date de l’entrée en vigueur.

La circulaire précise de surcroît que la nouvelle loi ne donne pas lieu à l’ouverture d’un nouveau délai de réclamation, et qu’elle ne peut pas non plus donner lieu à une requête en dégrèvement d’office.

Anjulie De Wit – Tax Department

 

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