个税新法与CRS接踵而来，高净值群体影响几何？

近日全国人大常委会颁布了有关修改个人所得税法的决定，新税法将于2019年1月1日生效，全面实施。这再次引发了各界尤其是高净值群体对税制改革的高度关注。新税法对高净值群体的影响主要在以下两个方面：

1. 直接引入税务居民概念并新增离境税款清算要求

（修改后的第一条部分）“在中国境内有住所，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人，为居民个人。居民个人从中国境内和境外取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。"

解读:   中国个税税法及其它相关法规历来不以国籍界定个人是否为税务居民。然而，坊间存在误区，许多人认为持外国护照就属于“无住所”的个人或非居民，从而无需在境内申报从境外获得的收入，这是误解。一些个人在获得外国护照后，如果仍然习惯性居住于境内，则仍有很大可能是中国税务居民。因此，仅改变国籍并不必然改变个人的税务居民身份。

新税法首度直接定义了税务居民，即：在中国境内有住所，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人。修改前的税法通过实施条例定义“有住所”，并把在境内无住所而居住满一年所带来的部分税务后果（即相当于税务居民全球收入申报纳税的义务）有条件地推迟到五年之后（即俗称的“五年规则”宽免）。新税法对应的实施条例尚未出台，是否会通过实施条例重新定义 “有住所” 以及是否会有类似的宽免，有待观察。在缺乏类似宽免的情况下，根据新税法，即便是“无住所”个人，只要一个日历年度在境内居住累计满183天，就面临全球收入都须在境内申报的局面。

如果个人同时在中国与另一国家（地区）均为国内法下的税务居民，而且中国与该国（地区）已签订双边税收协定（安排），则该个人可根据双边协定（安排）进一步判断其税务居民的归属，以避免双重征税问题。值得注意的是，新税法还首次规定了 “纳税人因移居境外注销户籍的，应当在注销中国户籍前办理税款清算” 。一些人士担心这一措施类似于一些国家的 “退籍税”，会对当事人产生较大的税务影响。由于实施条例尚未出台，其影响范围和程度尚不明确，同样有待观察。同时需要重视的是，中国法律不承认双重国籍。个人自愿加入或取得他国国籍的，即自动丧失中国国籍。有些人士在已获取他国国籍后，仍然以中国公民身份向中国政府有关部门申办有关事项，或继续使用中国护照和身份证件，这些都缺乏依据，存在合规性问题。

2. 引入反避税条款

（修改后的第八条）“有下列情形之一的，税务机关有权按照合理方法进行纳税调整：   

（一）个人与其关联方之间的业务往来不符合独立交易原则而减少本人或者其关联方应纳税额，且无正当理由；   

（二）居民个人控制的，或者居民个人和居民企业共同控制的设立在实际税负明显偏低的国家（地区）的企业，无合理经营需要，对应当归属于居民个人的利润不作分配或者减少分配；   

（三）个人实施其他不具有合理商业目的的安排而获取不当税收利益。   

税务机关依照前款规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并依法加收利息。”

解读:  根据上述规定，个人与其关联方（比如该个人控制的企业）之间的任何业务往来须符合独立交易原则。如果出现个人利用其对企业的控制力通过实施某种特殊安排而达到减少本人纳税的情况，就可能被税务机关实施纳税调整而引发补税。此外，如果个人控制的离岸架构出现资产持有公司长期不作利润分配或分配较少而导致个人延迟纳税的情况，此时税务机关可以依据个税税新法视同该个人已取得利润分配而予以征税。在此方面，一个典型的离岸架构是，中国税收居民个人拥有一BVI 公司，该BVI公司持有下属被投资公司股权或金融资产并由此产生利润而该BVI公司不作分配（或减少分配）且未作分配的利润无合理的经营需要。

进一步从全球范围来看，根据CRS的实施时间表，国家税务总局于今年9月首次进行与其他国家（地区）税务主管当局的金融账户涉税信息交换。由此，预计会有相当规模的中国税收居民的境外金融账户（包括由个人控制的属于所谓“消极非金融机构”（如某些BVI“空壳公司”）的账户）信息将被交换到中国税务机关。在此背景下，新税法的出台和实施，将为完善个税体制和“里应外合”地帮助中国税务机关了解居民个人的全球资产与收入情况，从而落实对居民个人的税收监管提供保障。在此情况下，高净值人士应检视自己的税务居民身份现状，并关注新税法的实施将对其税务居民身份、个人及家族资产的跨境持有架构等可能产生的影响，考虑采取必要的行动以确保在合规的前提下减少、规避税务风险。               

作者：
        
倪敏
德勤中国税务合伙人
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