Indsigt

Generel exitskat på aktiver

Nu er der indført generel exitskat for personer, der flytter fra Danmark – herunder henstand med betaling af exitskat på opsparet overskud og på avance på skattepligtige aktiver.

Loven harmoniserer exitbeskatningen for selvstændig erhvervsdrivende med de regler, der tidligere blev indført for selskaber. Denne lov indfører en generel exitbeskatning på alle former for aktiver, som ville have udløst skat, hvis salget var sket, mens personen var skattepligtig til Danmark. Endelig indføres mulighed for henstand med betaling af exitskatten.

Exitbeskatning på alle skattepligtige aktiver

Hidtidige regler
Efter de tidligere regler sker der exitbeskatning for selvstændig erhvervsdrivende af bl.a. følgende aktiver, når den danske fulde skattepligt ophører:

  • Aktiver som f.eks. maskiner, driftsmidler, inventar og immaterielle aktiver, som overføres fra Danmark til at blive benyttet uden for Danmark. Exitbeskatningen udløses kun, hvis det pågældende aktiv har været anvendt i skattepligtig virksomhed, hvilket det f.eks. har været, hvis aktivet har medvirket til at oppebære indtægter. 
  • Genvundne afskrivninger på aktiver på f.eks. erhvervsejendomme (dette er i princippet ikke en exitbeskatning, men blot en genbeskatning af det beløb der er afskrevet for meget, mens personen har været skattepligtig til Danmark. Efter de gældende regler er det kun det beløb, der er afskrevet for meget på bygninger mv., der exitbeskattes. Derimod exitbeskattes en værdistigning på ejendommen som helhed ikke).
  • Fortjeneste, der er genanbragt i en udenlandsk ejendom (udskudt skat på ejendomsavance), fraflytterbeskattes, hvis den skattepligtige person flytter fra Danmark.


De nye regler
Fra 1. marts 2015 favner exitbeskatningen alle aktiver, som ville have udløst skattepligt, i fald salget var sket, inden ejeren havde ophørt sin danske skattepligt.

Den nye lov fjerner blandt andet betingelsen om, at aktivet skal have været anvendt i skattepligtig virksomhed. Det betyder, at hvis et salg af aktivet ville have været skattepligtigt, hvis salget var sket før fraflytningen, nu omfattes af exitbeskatningen. Dette element kan måske ses som en konsekvens af udsendelserne på DR1 omkring ”skattely”, som omhandlede en såkaldt ”app”, hvor der efterfølgende blev stillet spørgsmålstegn ved om, hvorvidt den pågældende ”app” overhovedet var omfattet af dansk exitbeskatning.

Den nye generelle exitbeskatning betyder endvidere, at afskrivningsberettigede ejendomme nu exitbeskattes af en eventuel avance. Fremadrettet er exitbeskatningen ikke begrænset til genvundne afskrivninger. Dette vil f.eks. ramme personer, der deltager i et K/S-projekt, hvor der f.eks. indgår en udenlandsk ejendom.

Den nye exitskat rammer også personer, som fraflytter Danmark og som ejer en grund, der ligger i udlandet. Den kan i princippet også ramme en udenlandsk bolig, som ikke kunne sælges skattefrit efter parcelhusreglen, f.eks. hvis grundarealet overstiger 1.400 m2 mv.

Det bemærkes, at exitbeskatningen på f.eks. en ejendom, der ikke opfylder parcelhusreglen, kan udløses udelukkende på grund af en for skatteyder uhensigtsmæssig udvikling i kursen på den udenlandske valuta (hvor ejendommen ligger) målt i forhold til DKK.

Exitbeskatningen opgøres som handelsværdien på det tidspunkt, hvor Danmark mister beskatningsretten til aktivet, fratrukket anskaffelsessummen.

Reglen vil også gælde for begrænset skattepligtige personer, når en overførsel af et aktiv medfører, at aktivet ikke længere er omfattet af dansk beskatning.

Denne del gælder fra 1. marts 2015.
 

Henstand med betaling af exitskat
Desuden er der indført en henstandsordning på betalingen af exitskatten. Visse betingelser skal dog være opfyldt:

  • Overførsel af aktivet (dvs. personens fraflytning) skal ske til et andet EU-/EØS-land. Det vil sige, at exitskatten skal betales med det samme, hvis overførslen (fraflytningen) sker til et ikke EU/EØS-land.
  • Der indgives rettidig selvangivelse i det år, hvor overførslen sker. 
  • For hvert år, hvor der er en positiv henstandssaldo, indgives der dansk selvangivelse.

Henstandsbeløbet skal afdrages i takt med, at aktiverne omfattet af henstandssaldoen oppebærer en indtægt, herunder realiserede gevinster ved afståelse mv. Som minimum skal der dog årligt mindst afdrages 1/7 af det oprindelige henstandsbeløb.

Henstandsbeløbet skal betales fuldt ud, uanset om det konkrete aktiv efterfølgende sælges til en lavere pris.

Det skyldige henstandsbeløb forrentes med en sats, der ligger 1 procentpoint over Nationalbankens diskonto. Renten udgør minimum 3% p.a.

Der er under visse betingelser mulighed for at vælge henstand også for indkomstårene 2009–2014 (for allerede betalt fraflytterskat på f.eks. immaterielle aktiver, eller afskrivningsberettigede aktiver). En række betingelser skal være opfyldt inden 30. juni 2015.


Henstand med betaling af udskudt skat på opsparet overskud i virksomhedsskatteordningen
Hvis en selvstændig erhvervsdrivende – der benytter virksomhedsordningen - ophører med at være fuldt skattepligtig mv. beskattes et eventuelt opsparet overskud, som om det var hævet. Efter de gamle regler skulle skatten betales med det samme. Der er dog ikke exitbeskatning, hvis virksomheden – på trods af fraflytningen – fortsættes via et fast driftssted i Danmark.

Den nye lov indfører en henstandsordning med den beregnede exitskat, når flytningen sker til et EU/EØS-land. Henstandsbeløbet skal betales i takt med, at der hæves fra virksomheden. Som minimum skal der årligt betales mindst 1/7 af det oprindelige henstandsbeløb. Henstanden er desuden betinget af, at (blandt andet):

  • Virksomheden fortsætter i tilflytningslandet.
  • Der indgives rettidig selvangivelse i det år, hvor fraflytningen sker. 
  • For hvert år, hvor der er en positiv henstandssaldo, indgives der dansk selvangivelse.

Det skyldige henstandsbeløb forrentes med en sats, der ligger 1 procentpoint over Nationalbankens diskonto. Renten udgør også her minimum 3% p.a.

Der er under visse betingelser mulighed for at vælge henstand også for indkomstårene 2009–2014 (for allerede betalt fraflytterskat på opsparet overskud). En række betingelser skal være opfyldt inden 30. juni 2015.

Fordringer – fradrag på efterfølgende tab
I 2013 blev der indført en udvidet adgang til modregning af efterfølgende tab på aktier omfattet af en henstandssaldo. Dette indføres nu også på fordringer.

Den udvidede adgang til nedskrivning af henstandssaldoen tager i større omfang højde for tab, der er en følge af, at afståelsessummen for fordringen eller kontrakten er lavere end fordringens værdi på fraflytningstidspunktet. Tidligere kunne tab højst udgøre forskellen mellem værdien fra fraflytningstidspunktet og afståelsessummen. Ifølge den nye lov skal der også tages højde for tab i følgende situationer:

  • Gevinst i forhold til den oprindelige købspris men tab i forhold til værdien på fraflytningstidspunktet.
  • Tab i forhold til den oprindelige købspris.

Dette har virkning fra den 1. marts 2015.


Deloittes kommentar
Indførslen af en henstandsordning for personer kan ses som en naturlig konsekvens af, at der for nylig blev indført en tilsvarende ordning for selskaber. Dette element er isoleret set en lempelse i forhold til de gamle regler.

Den generelle exitbeskatning, der samtidig indføres på f.eks. ejendomme, grunde, driftsmidler osv., kan ses som en markant udvidelse af de danske regler om exitbeskatning.

Det er tankevækkende, at der er tale om en exitskat der – når den er beregnet – ubetinget skal betales. Dette gælder uanset eventuelle senere fald i værdien af aktivet. For visse typer af aktiver, virker dette element i loven ikke rimeligt. Det gælder f.eks. en bolig, der ikke opfylder kravene for skattefrihed efter parcelhusreglen. Et sådant type aktiv har præcis samme risiko for værditab som f.eks. en aktie, hvor der netop er mulighed for at tage hensyn til et værditab, der ligger efter fraflytningen.

Herudover kan det faktum, at der nu kan ske beskatning af fast ejendom alene på baggrund af udsving i valutakursen, medfører situationer med skattepligt, som efter vores opfattelse ikke kan være ønskelige fra skattemyndighedernes side.


Eksempel
Som et ikke usædvanligt eksempel, kan nævnes en situation, hvor en indstationeret medarbejder på såvel tilflytnings- som fraflytningstidspunktet er i besiddelse af sin hidtidige private bolig. Medarbejderen bliver fuldt skattepligtig til Danmark, og boligen i hjemlandet lejes ud. Efter endt udstationering fraflytter medarbejderen Danmark. Det vil ikke være en usædvanlig situation, at ejendommen ikke er steget i værdi i lokal valuta. Ligeledes vil det ikke være usædvanligt, at valutakursen i den mellemliggende periode er steget. For en ejendom beliggende i USA, og hvor ejendomsværdien udgør 300.000 USD, vil dette medføre en exitbeskatning på en (fiktiv) ejendomsavance på 300.000 kr., hver gang valutakursen stiger med 100 enheder. Denne beskatning sker uanset det faktum, at medarbejderen på ingen måde kan anses for at være blevet rigere i perioden under fuld danske skattepligt.

Værre bliver det i det tilfælde, hvor medarbejderen på tidspunktet for tilflytningen har et lån i USD svarende til værdien af ejendommen, og dette lån fortsat eksisterer på tidspunktet for fraflytningen. Således beskattes ejendomsavancen fuldt ud, mens det ligeledes urealiserede tab på den tilknyttede gæld ikke medfører et fradrag i indkomsten, da der ikke er fraflytterskat på gæld.

En løsningsmodel kunne have været at indføre en form for nettoopgørelse af beskatningen af visse ejendomme, således at der tages hensyn til den til ejendommen tilknyttede gæld, der eksisterer ved såvel tilflytning som fraflytning.

Alternativet er, at man tvinger skatteyderne ud i en indfrielse af gælden inden fraflytningen blot for at sikre sig et skattemæssigt tab i Danmark på grund af en stigning i valutakursen.

Som loven er udformet, kan man have en reel frygt for, at potentielle tilflyttere vil afstå fra at lade sig ind-stationere i Danmark med den begrundelse, at de kan udsættes for dansk exitbeskatning, uden at de har tjent en krone. Loven betyder, at personer bør overveje deres økonomiske situation meget grundigt, før de accepterer en indstationering til Danmark.

Skatteministeriet burde have fritaget personer, der på tidspunktet for fraflytningen har været skattepligtige til Danmark i mindre end 7 ud af de seneste 10. En sådan regel kendes fra aktier og obligationer og afbøder helt vilkårlige exitbeskatninger af personer, der kun har tilbragt en mindre del af deres liv i Danmark, og hvor en exitbeskatning evt. kan være udløst af tilfældige udsving i markedet.

For kort tid siden blev lønkravet for kvalificering til Forskerordningen nedsat med ca. 10.000 pr. måned. Begrundelsen fra Skatteministeriets side var, at:
…at tiltrække flere personer til vigtige nøglefunktioner i Danmark. Flere højt kvalificerede nøglemedarbejdere vil styrke danske virksomheders konkurrenceposition i en stadigt mere global verden og dermed øge vækstmulighederne i dansk økonomi.
Den nye lov om generel exitbeskatning virker umiddelbart stik modsat.

Endelig bemærkes det, at EU-Domstolen ikke har givet retningslinjer for hvilke henstandsordninger, der kan accepteres. Det er således ikke sikkert, at en henstand på maximalt 7 år og forrentning af beløbet er forenelige med EU-retten.

Download nyheden som PDF
Fandt du dette nyttigt?