Belastingplan 2018 - Afschaffen fictieve dienstbetrekking voor niet-uitvoerend bestuurders van beursgenoteerde vennootschap

Article

Belastingplan 2018 – Afschaffen fictieve dienstbetrekking voor niet-uitvoerend bestuurders van beursgenoteerde vennootschap

Belastingplan 2018 - Prinsjesdag

De fictieve dienstbetrekking in de loonbelasting voor niet-uitvoerend bestuurders komt te vervallen. De bestuurdersbeloning voor niet-uitvoerend bestuurders is dan, evenals de commissarisbeloning, niet meer belast voor de loonheffing.

25 september 2017

Achtergrond

De rechtsverhouding van bestuurders van een vennootschap is een dubbele relatie, namelijk enerzijds de rechtspersoonlijke verhouding en anderzijds de arbeidsrechtelijke verhouding. De arbeidsrechtelijke verhouding wordt sinds jaar en dag als een arbeidsovereenkomst beschouwd. Deze dubbele relatie had maatschappelijk gezien een belangrijke consequentie. Bestuurders die bij hun vertrek een beroep deden op hun arbeidsovereenkomst, konden namelijk een aanzienlijke vertrekvergoeding bedingen. Dat druist in tegen de norm in de Corporate Governance Code dat een bestuurder van een beursvennootschap bij zijn vertrek geen hogere vergoeding meekrijgt dan maximaal een vast jaarsalaris. Per 1 januari 2013 is in het Burgerlijk Wetboek daarom een uitzondering gemaakt voor bestuurders van beursgenoteerde vennootschappen, waardoor hun rechtsverhouding niet langer als een arbeidsovereenkomst wordt aangemerkt.

Dienstbetrekking voor loonbelasting en werknemersverzekeringen

Voor de heffing van loonbelasting en premies werknemersverzekeringen geldt als hoofdregel dat geheven wordt van de werknemer. Werknemer is de natuurlijke persoon die in privaatrechtelijke dienstbetrekking staat tot een werkgever. Voor het begrip dienstbetrekking wordt daarom aangesloten bij de civielrechtelijke arbeidsovereenkomst, namelijk de overeenkomst waarin:

  • de werknemer zich verbindt gedurende zekere tijd persoonlijk arbeid te verrichten;
  • de werkgever zich verplicht voor die arbeid loon te betalen; en
  • een gezagsrelatie tussen werkgever en werknemer bestaat.


Bezoldigde bestuurders van een vennootschap staan volgens vaste rechtspraak in dienstbetrekking tot de vennootschap. De gezagsrelatie bestaat erin dat de algemene vergadering van aandeelhouders instructies kan geven aan de bestuurders. Over de bezoldiging zijn loonheffingen verschuldigd (loonbelasting/premie volksverzekeringen, premies werknemersverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet).

Fictieve dienstbetrekking bestuurders beursgenoteerde vennootschap

Dat in het BW is bepaald dat de rechtsverhouding tussen een bestuurder en een beursgenoteerde vennootschap niet als een arbeidsovereenkomst wordt aangemerkt, zou ook de positie voor de loonheffingen raken. Daarom voorziet de Wet op de loonbelasting in een fictieve dienstbetrekking voor bestuurders van beursgenoteerde vennootschappen. Voor de werknemersverzekeringen is een gelijkluidende bepaling opgenomen. Met deze ficties is bewerkstelligd dat de positie van bestuurders van een beursgenoteerde vennootschap, ondanks de wijziging in het BW, voor de loonheffingen niet is veranderd.

Fictieve dienstbetrekking commissarissen

Voor commissarissen gold ook een fictieve dienstbetrekking, waardoor over de commissarisbeloning loonheffing was verschuldigd. Deze fictie gold echter niet voor de werknemersverzekeringen, waardoor commissarissen niet verzekerd zijn voor de werknemersverzekeringen. Vanwege de invoering van de Wet Deregulering Arbeidsrelaties was per 1 mei 2016 goedgekeurd dat commissarissen toepassing van de fictieve dienstbetrekking achterwege mochten laten. Per 1 januari 2017 is de fictieve dienstbetrekking voor commissarissen vervallen. Commissarissen kunnen nog wel door middel van opting-in aan loonbelasting onderworpen blijven (en bijvoorbeeld gebruik blijven maken van de 30%-regeling).

One-tier board

Van oudsher hebben Nederlandse kapitaalvennootschappen een dualistisch stelsel gehad. Het bestuur zorgt voor het dagelijks bestuur van de vennootschap en de raad van commissarissen houdt toezicht op het bestuur. Zoals hiervoor beschreven zijn over de bestuurdersbeloning loonheffingen verschuldigd, maar over de commissarisbeloningen vanaf 2017 niet meer.

Vanaf 2013 is het in vennootschapsrechtelijk ook mogelijk gemaakt om in de statuten van de vennootschap te kiezen voor een monistisch model, in Angelsaksische landen ook wel aangeduid als een one-tier board. In een monistisch stelsel hebben uitvoerende en niet-uitvoerend bestuurders zitting in één raad van bestuur. De niet-uitvoerende bestuurders hebben grotendeels de taken en verantwoordelijkheden die in een dualistisch model bij de commissarissen liggen. Hun taak is echter breder dan die van een commissaris. Als onderdeel van het bestuur is hun voornaamste taak nog steeds om de onderneming te besturen. Het voorzitterschap van het bestuur is zelfs voorbehouden aan de niet-uitvoerende bestuurders. Zij kunnen hun bestuurdersfunctie ook niet via een persoonlijke vennootschap vervullen. Parallel aan commissarissen is wel dat beiden een wettelijk maximum aantal posities (als commissaris of als niet-uitvoerend bestuurder) mogen bekleden.

Of een niet-uitvoerend bestuurder van een one-tier board voor de loonbelasting werd beschouwd als een bestuurder of als een commissaris, was tot 1 januari 2017 eigenlijk niet relevant. Bestuurders van een niet-beursgenoteerde vennootschap staan in (echte) dienstbetrekking tot de vennootschap en bestuurders van een beursgenoteerde vennootschap werken in een fictieve dienstbetrekking. Linksom of rechtsom is de bestuurdersbeloning belast voor de loonheffing. Voor toepassing van de werknemersverzekeringen kon wel een discussie ontstaan, omdat de fictie voor de bestuurders van een beursgenoteerde vennootschap geen onderscheid maakt tussen uitvoerend en niet-uitvoerend bestuurders. Strikt genomen zou dan een niet-uitvoerend bestuurder van een beursgenoteerde vennootschap voor de werknemersverzekeringen in dienstbetrekking werkzaam zijn. Deze discussie is echter, mogelijk omdat men het belang gering vond, niet echt gevoerd.

Afschaffen fictieve dienstbetrekking niet-uitvoerend bestuurders

Toen per 1 januari 2017 de fictieve dienstbetrekking voor commissarissen verviel, werd het onderscheid tussen uitvoerend en niet-uitvoerend bestuurder ook voor de loonbelasting van belang. De fictieve dienstbetrekking voor bestuurders van een beursgenoteerde vennootschap in de loonbelasting maakt namelijk evenmin onderscheid tussen uitvoerende en niet-uitvoerende bestuurders. Tijdens de parlementaire behandeling in de Eerste Kamer van de Fiscale Vereenvoudigingswet 2017 heeft de VVD gevraagd of de afschaffing van de fictieve dienstbetrekking voor commissarissen wordt doorgetrokken naar niet-uitvoerende bestuurders in een one-tier board. De Minister van Financiën vond het een ‘interessante maar ook veelzijdige vraag die nadere bestudering vergde. Het zou in elk geval een verzwaring voor de uitvoering betekenen, omdat er dan meer arbeidsverhoudingen beoordeeld zouden moeten worden. Het huidige kabinet vond kennelijk de gelijke behandeling zwaarder wegen dan de uitvoering en heeft nu dus voorgesteld om deze ongelijkheid op te heffen. De volgende situaties ontstaan dan blijkens de MvT:

  • uitvoerend bestuurder van niet-beursgenoteerde vennootschap: echte dienstbetrekking
  • uitvoerend bestuurder van beursgenoteerde vennootschap: fictieve dienstbetrekking
  • niet-uitvoerend bestuurder van niet-beursgenoteerde vennootschap: geen dienstbetrekking
  • niet-uitvoerend bestuurder van beursgenoteerde vennootschap: geen dienstbetrekking


Het onderscheid tussen uitvoerende en niet-uitvoerende bestuurders blijkt uit het Handelsregister.

Commentaar Deloitte

Door de fictieve dienstbetrekking van bestuurders van beursgenoteerde vennootschappen te beperken tot uitvoerende bestuurders wordt in elk geval een onduidelijkheid weggenomen. Ook de discussie over de positie van niet-uitvoerend bestuurders bij vennootschappen zonder beursnotering lijkt te zijn beslecht, nu in de Memorie van Toelichting expliciet is vermeld dat zij ook niet meer onder de loonbelasting vallen.

Voor de werknemersverzekeringen wordt de fictie echter (nog) niet gewijzigd. Dat zou ertoe leiden dat niet-uitvoerende bestuurders van een beursgenoteerde vennootschap bij een strikte uitleg van de betreffende bepalingen wel verzekerd zijn voor de werknemersverzekeringen. Het zou mooi zijn als voor de werknemersverzekeringen dezelfde lijn was getrokken. Daar is overigens nog tijd voor, de Verzamelwet SZW verschijnt naar verwachting eind november/begin december.

Verder is nog een vraag hoe het nu met de omzetbelasting verloopt. Commissarissen zijn in principe onderworpen aan de omzetbelasting, maar dat lijkt voor de niet uitvoerend bestuurder niet het geval te zijn. Aldus blijft sprake van een ongelijke behandeling, alleen die is verschoven van de loonbelasting naar de omzetbelasting. Dat is merkwaardig.

Prinsjesdag 2017 - Webcast

De dag na Prinsjesdag, op woensdag 20 september 2017, publiceerde Deloitte belastingadviseurs een webcast over de nieuwe wetsvoorstellen. Bekijk hier de uitzending: Prinsjesdag 2017 webcast.

Deloitte Update Café

Driemaal per jaar organiseert Deloitte verspreid over het land Deloitte Update Cafés: bijeenkomsten waarin u in een aangename setting met volop netwerkmogelijkheden door Deloitte-experts wordt bijgepraat over actuele ontwikkelingen binnen uw vakgebied. 

Onderwerpen die onlangs werden behandeld zijn onder meer: cyber security, financiële verslaglegging, wijzigingen in fiscale wetgeving, risk & reputation, management reporting, trends en ontwikkelingen in de Mid Market, toegepaste data analytics.
De Deloitte Update Cafés vergen slechts weinig tijd, de meeste bestaan uit twee presentaties van elk een uur.

U vindt Deloitte Update Cafés in de (omgeving van) Alkmaar, Amsterdam, Arnhem, Breda, Eindhoven, Maastricht, Groningen/Leeuwarden, Utrecht en Zwolle. Meer over Deloitte Update Café.

Vond u dit nuttig?