Foreslåtte endringer i rederiskatteordningen

Den 24. september 2021 sendte finansdepartementet ut høringsforslag for endring av rederibeskatningsreglene. Deloitte tar deg gjennom de viktigste endringsforslagene. Det tas sikte på at endringene kan innføres med virkning fra og med inntektsåret 2022, under forutsetning av ESAs godkjenning. 

1. Formålet

Formålet med endringsforslaget er å gi større fleksibilitet for selskap innenfor rederiskatteordningen til å utføre aktiviteter som p.t. ikke er tillatt innenfor ordningen, samt å redusere risiko for at brudd på vilkårene for rederiskatteordningen skal medføre ufrivillig uttreden av ordningen. Departementet legger til grunn i forslaget at fartøyer som tas inn i ordningen i hovedsak vil benyttes i skattefri virksomhet.

Forslaget innebærer at selskaper som er innenfor rederiskatteordningen gis adgang til å drive visse typer skipsrelatert virksomhet som i dag ikke er tillatt. Dette medfører ikke en utvidelse av aktivitet som kan drives som rederivirksomhet unntatt skatteplikt, men tillater selskap innenfor rederiskatteordningen til å drive enkelte typer virksomhet med ordinær skatteplikt. I praksis innebærer forslaget først og fremst en utvidelse av hva som er å anse som lovlig virksomhet innenfor rederiskatteordningen. I forlengelsen tillates også eie av fartøy som oppfyller de fysiske kravene til skip, men som grunnet utseilt seilingsdistanse ikke kan anses som skip i fart, mot full skatteplikt for virksomheten som utøves i tilknytning til fartøyet.

Videre skal selskap innenfor rederiskatteordningen svare tonnasjeskatt etter gjeldende regler, selv om skipene benyttes delvis i skattepliktig virksomhet. 

2. Utvidelse av lovlig aktivitet

Departementets forslag innebærer en tilføyelse om at selskap innenfor rederiskatteordningen kan drive skattepliktig virksomhet i form av:

• Virksomhet om bord i godsfartøy med nær tilknytning til bruken av fartøyet for transport av gods 
• Virksomhet med fartøy som i perioder medfører at fartøyene ikke er å anse som skip i fart
• Virksomhet med skip i innenriksfart med utseilt seilingsdistanse under 30 nautiske mil
  

2.1 Godstransport – adgang til delt samtidig aktivitet

For det første åpnes det for at skip som benyttes til frakt av gods kan drive aktivitet i nær tilknytning til godstransport. Departementet nevner som et eksempel at fartøy som benyttes til frakt av fisk også kan foreta bearbeiding av fisken, f.eks. sløying.

Det er kun fartøy som benyttes til frakt av gods, og som ellers kvalifiserer for ordningen, som kan utføre slik samtidig delt aktivt aktivitet. Det er tatt uttrykkelig forbehold om at det ikke er ønskelig å åpne for samtidig delt aktivitet for andre skip, for eksempel slik at det generelt kan drives persontransport med ulike tilbud til passasjerene om bord.

Bearbeiding av fisken vil være skattepliktig aktivitet, men ikke lenger å anse som diskvalifiserende virksomhet for rederiskatteordningen etter forslagene. Ved slike sammensatte oppdrag skal inntekten mellom skattefri og skattepliktig aktivitet fordeles etter armlengdeprinsipper.

Det kan spørres hvorfor det ikke innføres en lignende adgang for passasjerskip. Departementets begrunnelse er at en slik generell utvidelse av adgangen til samtidig virksomhet vil åpne for at fartøystyper og bransjer som i dag står utenfor rederiskatteordningen kan komme inn med en skattefri del. Det er imidlertid vanskelig å se noen god begrunnelse for forskjellsbehandling av godstransport og passasjertransport i den sammenheng. Inntekt fra f.eks. salg av varer som ikke er ment for forbruk om bord et passasjerskip vil på samme måte som inntekt fra sløying av fisk om bord et godstransportskip, kunne skilles ut som en egen skattepliktig del av virksomheten.

2.2 Alle skip – adgang til stillestående aktivitet

For det annet åpnes for at fartøy som kan benyttes som skip i fart, også i perioder skal kunne brukes i stasjonær virksomhet. Det fremstår som uklart hva som menes med «i perioder», men det fremkommer av forslaget at fartøyet kan være en tillatt og kvalifiserende eiendel selv om det ikke benyttes i skattefri virksomhet i løpet av et inntektsår. Departementet nevner som eksempler at skip som er konstruert for å frakte olje også kan benyttes som stillestående lagertanker, og at brønnbåt som normalt benyttes til å frakte fisk i løpet av samme oppdraget kan benyttes til stasjonær virksomhet, for eksempel til avlusing av fisk.

Fartøyet vil imidlertid ikke anses som en kvalifiserende og tillatt eiendel før det benyttes i aktivitet innenfor ordningen som kan gi skattefri inntekt.

Dette innebærer at rederibeskattet selskap ikke kan erverve et nytt skip som i ervervsåret kun benyttes i aktivitet som gir skattepliktig inntekt. For eksempel vil et skip som erverves i desember ett år ikke kunne benyttes til stillestående oppdrag ut året. Hvis skipet benyttes til opparbeidelse av skattefri inntekt i desember, anses det som en lovlig og tillatt eiendel, og kan benyttes i stillestående lagringsoppdrag fra det neste inntektsåret.

2.3 Skip egnet som fartøy med utseilt distanse på under 30 nautiske mil

Under gjeldende rederiskatteordning vil fartøy som er egnet til å være skip i fart, men som benyttes i virksomhet hvor utseilt distanse er under 30 nautiske mil, kvalifisere for rederiskatteordningen dersom virksomheten over slikt begrenset fartsområde drives i under en tredel av året. Hvis virksomheten over slikt begrenset fartsområde drives i mer enn en tredel av året, er fartøyet diskvalifiserende eiendel under rederiskatteordningen.

Endringsforslaget åpner nå for at fartøy som er egnet til å være skip i fart, men som i over en tredel av året benyttes i virksomhet hvor utseilt distanse er under 30 nautiske mil, likevel skal kunne eies og drives innenfor rederiordningen. Virksomheten knyttet til fartøyet vil i tilfelle være skattepliktig i sin helhet.

For taubåter gjelder et særskilt unntak slik at fartøyet kan benyttes i virksomhet under 30 nautiske mil i under halvparten av året. Overstiger virksomheten under 30 nautiske mil halvparten av året, blir all virksomhet skattepliktig.

3. Fradragsrett for kostnader og avskrivinger – og mulighet for konsernbidrag med skattemessig effekt

Selskap innenfor rederiskatteordningen som driver skattepliktig virksomhet skal innrømmes fradrag for kostnader som er knyttet til den skattepliktige aktiviteten. For kostnader som er knyttet til delt aktivitet, som vil kunne være tilfellet for skip som transporterer gods, skal kostnadene fordeles forholdsmessig på basis av inntektsfordelingen.

Kostnader til klassing, forsikring og vedlikehold, samt avskrivninger, skal fordeles forholdsmessig etter en særlig sjablong.

Etter gjeldende rett kan selskap innenfor rederiskatteordningen avgi og motta konsernbidrag, men uten skattemessig effekt. Forslaget fra departementet innebærer at rederiselskap som driver delt virksomhet skal gis adgang til å yte og motta konsernbidrag med skattemessig effekt. For konsernbidrag som ytes innrømmes kun fradrag i den grad dette allokeres til selskapets skattepliktige inntekt og det mottatte konsernbidraget er skattepliktig for mottakeren. Det åpnes ikke adgang for å yte eller motta konsernbidrag med skattemessig effekt for finansinntekt og finansunderskudd. De øvrige vilkår for konsernbidrag må også være oppfylt.

4. Utleie av fartøy på bareboat-kontrakter

Under gjeldende rederiskatteregime vil utleie av skip på bareboat-vilkår være en lovlig aktivitet dersom befrakteren benytter skipet på en lovlig måte, forutsatt at utleier også oppfyller de øvrige vilkårene.  

Forslaget til endringer innebærer en utvidelse av lovlig virksomhet slik at befrakteren kan benytte skipet til aktivitet som i dag anses ulovlige, f.eks. til sløying av fisk, men da underlagt skatteplikt. For utleieren skal bareboat-leien i så fall allokeres som hhv. skattefri og skattepliktig inntekt basert på befrakterens bruk i hhv. skattefri og skattepliktig virksomhet.

For selskap som leier ut deler av sin flåte på bareboat-kontrakter vil det være viktig å ha god kontroll på befrakterens bruk av skipet i hhv. skattefri og skattepliktig virksomhet slik at utleieren kan rapportere korrekt allokering av leieinntekten som hhv. skattefritatt inntekt og skattepliktig inntekt til skattemyndighetene.   

Det foreslås ikke øvrige endringer for bareboat-utleie. Dvs. at hovedregelen om at maks 40 % av gruppens nettotonnasje kan leies ut på bareboat-kontrakter, og et absolutt forbud mot utleie i form av finansiell leasing, videreføres. Skip som leies ut på bareboat-vilkår skal inngå i beregningen av total flåteandel utleid selv om skipet benyttes til skattepliktig virksomhet.

5. Andre endringer

5.1 Endringer i inntredenbeskatning knyttet til andeler i deltakerfastsatte selskap

Under gjeldende rett skal inngangsverdien ved inntreden i rederiskatteordningen korrigeres for positiv endring i over- eller underpris som er oppstått ved overføring av andeler i deltakerfastsatte selskap som er gjennomført i løpet av de siste tre inntektsårene før året for inntreden.

Endringsforslaget innebærer at ved fastsettelse av skattemessig verdi på andelen i deltakerliknet selskap i forbindelse med inntektsoppgjør skal det sees bort fra over- eller underpris på andelen.

5.2 Finanskostnader og garantiprovisjon

Rederibeskattede selskaper er skattepliktige for netto finansinntekter. Det gjøres fradrag for finanskostnader. Fradrag for rentekostnader begrenses til den andel som tilsvarer forholdet mellom selskapets balanseførte finanskapital og totalkapital, mens øvrige finanskostnader med unntak for valutatap mv. i utgangspunktet er fullt fradragsberettigede.

Garantiprovisjoner, dvs. provisjon som betales til et annet selskap enn långiver mot at dette selskapet stiller sikkerhet for lånet, har innenfor ordinært skatteregime blitt behandlet som en rentekostnad for selskaper, dersom provisjonen i prinsippet tilsvarer den høyere renten som ville vært forlangt om långiver alene påtok seg kreditorrisikoen.

For rederibeskattede selskap har garantiprovisjoner i fastsettingspraksis blitt behandlet som andre finanskostnader, dvs. at de er fullt fradragsberettigede ved beregning av netto finansinntekt. Departementet foreslår en endring på dette punkt slik at garantiprovisjoner som betales til andre enn långiver skal behandles som renteutgifter. Dette innebærer at slik garantiprovisjon ikke lenger vil være fullt fradragsberettiget.

Den generelle rentebegrensningsregelen etter skatteloven § 6-41 vil fortsatte gjelde for rederibeskattede selskaper som tidligere.

6. Avsluttende bemerkninger

Dersom reglene innføres må selskapene som skal benytte seg av adgangen til delt virksomhet ha fokus på riktig allokering av skattefrie og skattepliktige inntekter, samt fordeling av kostnader. I og med at det i praksis blir to ulike skatteregimer i rederiskatteordningen vil fordeling av inntekter og kostnader gjennomføres iht. de samme prinsippene som ved bruk av armlengdeprinsippet. Videre må selskap som leier ut skip på bareboat-vilkår ha gode rutiner og kontroll på hvordan befrakteren bruker skipet under leieperioden, slik at bareboat-leien på utleierens hånd fordeles riktig iht. skattepliktig/skattefri del av virksomhet. Opplysninger om skattepliktig og skattefri del skal fremkomme av selskapets regnskap. God planlegging og implementering fra begynnelsen vil være essensielt for korrekt rapportering. 

Kilde: regjeringen.no