Nesten dobbel skatt ved salg av andel i ansvarlig selskap

Skatteklagenemnda fattet 11. mai [nylig publisert] vedtak i sak SKNS1-2022-30 [i stor avdeling] benevnt Fastsettelse av inngangsverdi ved realisasjon av andel i deltakerfastsatt selskap som medfører exit-beskatning av underliggende eiendeler i deltakerfastsatt selskap. Den skattepliktiges klage førte ikke frem.

Den skattepliktige, et norsk selskap, solgte andeler i et ansvarlig selskap til to utenlandske investorer. Det ansvarlige selskapet eide aksjer i et aksjeselskap hjemmehørende i et lavskatteland samt noen andre mindre investeringer.

Det viktigste fra vedtaket

• Gevinst ved salg av eierandel i et ansvarlig selskap vil som et utgangspunkt være omfattet av fritaksmetoden, se skatteloven § 2-38 (2) bokstav b. Dersom minst 10 % av aksjebeholdningen [og derivater med aksjer som underliggende objekt] til det ansvarlige selskapet består av finansielle eiendeler som ikke kvalifiserer for fritak etter fritaksmetoden, da blir gevinsten på andelen skattepliktig, se skatteloven § 2-38 (3) bokstav e. Det er tilstrekkelig at dette har skjedd en gang i løpet av de to siste årene. Den vesentligste investeringen til det ansvarlige selskapet var aksjene i lavskattelandsselskapet, slik at gevinsten på andelen ble skattepliktig. Uenigheten i saken gjaldt ikke denne bestemmelsen.
• Overdragelse av andel i et ansvarlig selskap til en utlending uten skatteplikt til Norge, er også omfattet av utflyttingskattebestemmelsen, se skatteloven § 9-14 (2). Latente gevinster på underliggende eiendeler vil da komme til beskatning, i denne saken hovedsakelig den latente gevinst på aksjene i lavskattelandsselskapet. Det var enighet om at vilkårene for slik beskatning også var oppfylt, men den skattepliktige mente bl.a. at forbudet mot dobbeltbeskatning tilsa at dobbeltbeskatningen måtte bortfalle på en eller annen måte. Det følger av skatteloven § 9-14 at utflyttingsgevinsten skal inngå i det årets resultat fra andelen, slik at utflyttingsskatten som dekkes av den norske deltakeren blir et uegentlig innskudd som øker inngangsverdien på andelen [dobbeltbeskatningen motvirkes bare delvis med skatten på gevinsten, men ikke hele gevinsten på de underliggende objektene]. Siden gevinstene var på forskjellige objekter, (i) andelen i det ansvarlige selskapet og (ii) underliggende objekter, kom heller ikke forbudet mot dobbeltbeskatning til anvendelse.
• Siden utflyttingsskatt bare er aktuelt ved salg til utlending, har regelen en usikker side mot EØS-avtalen der erververen er hjemmehørende i en EØS-stat, se min artikkel i Skatterett 2016/4. For å unngå at ikke-kvalifiserende aksjeinvesteringer ble lagt inn i ansvarlige selskaper som var omfattet av fritaksmetoden, ble 10%-unntaket innført som skulle fange opp gevinster fra ikke-kvalifiserende finansielle instrumenter, men også mer [siden det er en sjablongregel]. Siden formålet med begge reglene er å fange opp verdistigning på [visse] underliggende eiendeler burde beskatningshjemlene ha vært bedre koordinerte for å unngå at samme underliggende eiendel (de ikke-kvalifiserende aksjene) i realiteten skattlegges to ganger, om enn på forskjellig nivå. En mulighet er å fjerne unntaket i fritaksmetoden [og den tilsvarende beskatningshjemmelen for privatpersoner] og la utflyttingsskattereglene gjelde for alle overdragelser av andeler uavhengig av om erververen er skattepliktig til Norge eller ikke. Dette hadde også fjernet den mulige EØS-motstriden. En annen måte er å la skattlagte utflyttingskattegevinster øke inngangsverdien som er løsningen for skattlagte inntekter i NOKUS-selskaper, se skatteloven § 10-68.

Kilde: Fastsettelse av inngangsverdi ved realisasjon av andel i deltakerfastsatt selskap som medfører exit-beskatning av underliggende eiendeler i deltakerfastsatt selskap - Skatteetaten