Możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności twórcze

Artykuł

Możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności twórczej w zakresie programów komputerowych

Strefa Pracodawcy 29/2023 | 9 sierpnia 2023 r.

Wynagradzanie pracowników oparte na przeniesieniu praw autorskich i zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodu cieszy się dużą popularnością już od wielu lat. Struktura ta zyskała dodatkowo na atrakcyjności i stała się przedmiotem zwiększonego zainteresowania pracodawców po wydaniu przez Ministerstwo Finansów w dniu 15 września 2020 r. Interpretacji Ogólnej (nr DD3.8201.1.2018). Rozwiała ona wiele praktycznych wątpliwości związanych ze stosowaniem tego rozwiązania.

Zainteresowanie możliwością wdrożenia struktury można zaobserwować w szczególności w prężnie rozwijającej się w dzisiejszych czasach branży IT. W kontekście tej branży istotne jest przede wszystkim ustalenie zakresu pojęcia działalności twórczej w zakresie programów komputerowych, która, przy spełnieniu pozostałych warunków, uprawnia do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu (KUP). Na tym aspekcie koncentruje się niniejszy artykuł. Dokonujemy także przeglądu stanowisk organów podatkowych w tym zakresie. We wspomnianej Interpretacji Ogólnej, nie dokonano bowiem interpretacji pojęcia działalności twórczej w zakresie programów komputerowych użytej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Korzyści z pracy twórczej w branży IT

Przeczytaj o korzyściach stosowania struktury

Dowiedz się więcej
Kategorie działalności uprawniające do zastosowania 50% KUP

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) przewiduje, że 50% KUP z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzania przez nich tymi prawami można zastosować w odniesieniu do przychodu uzyskanego z zamkniętego katalogu rodzajów działalności.

Jednym z rodzajów działalności uprawniających do zastosowania 50% KUP jest działalność twórcza w zakresie programów komputerowych. Jednocześnie, podstawowym warunkiem zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu jest powstanie utworu w rozumieniu prawa autorskiego.
 

Czym jest działalność twórcza w zakresie programów komputerowych?

Ani ustawa o PIT, ani inne akty prawne z zakresu prawa podatkowego nie zawierają definicji działalności twórczej w zakresie programów komputerowych. W celu ustalenia tejże definicji należy sięgnąć do pojęcia utworu funkcjonującego w dziedzinie prawa autorskiego, pojęcia programów komputerowych oraz ich elementów, a także do literatury naukowej dotyczącej tworzenia programów komputerowych. Należy przy tym podkreślić, iż ustawa o PIT w analizowanym przepisie nie odnosi się do tworzenia programów komputerowych jako takich, ale do, zdającej się być szerszą kategorią, działalności twórczej w zakresie programów komputerowych.

Prawo autorskie określa, że utworem jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Tym samym, utwór jest wynikiem działalności twórczej. Działalność ta powinna natomiast stanowić działalność człowieka, charakteryzującą się w jakimkolwiek stopniu indywidualnością i niepowtarzalnością, a więc powinna być powiązana z osobą twórcy na tyle, aby było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identyczny wysiłek twórczy uzyskała analogiczny rezultat. Jednocześnie, program komputerowy podlega ochronie prawno-autorskiej.

Tymczasem, zgodnie z treścią dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych, program komputerowy obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym. Pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie. Oznacza to, że na pojęcie programu komputerowego składa się szereg elementów i nie jest to tylko kod czy dokumentacje, ale także pozostałe czynniki powstające w procesie tworzenia programu komputerowego, stanowiące jego składową lub podstawę jego wytworzenia np. plany, analizy, prezentacje, raporty, rekomendacje, itp.
 

Połączywszy powyższe definicje oraz powołując się na interpretacje organów podatkowych należy uznać, że działalność twórcza w zakresie programów komputerowych obejmuje nie tylko tworzenie samych programów komputerowych w ścisłym znaczeniu, ale także wszelkie działania posiadające cechę nowości i niepowtarzalności podejmowane w celu tworzenia programów komputerowych.

– zaznacza Klaudia Żukowska, starsza konsultantka w zespole ds. rozwiązań dla pracodawców, Deloitte

Stanowisko organów podatkowych co do zakresu pojęcia działalności twórczej w kwestii programów komputerowych

Według organów podatkowych pojęcie działalności twórczej w zakresie programów komputerowych, obejmuje ogół działań, które posiadają cechę nowości i są podejmowane w celu tworzenia programów komputerowych, dodatkowo musi ona posiadać indywidualny charakter. Działalność twórczą w zakresie programów komputerowych należy więc rozumieć jako korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych w celu stworzenia programów komputerowych1. W interpretacjach indywidualnych wskazywane jest, że nie chodzi tutaj tylko o tworzenie kodu źródłowego programów komputerowych, lecz również o inne działania podejmowane w procesie tworzenia programu komputerowego2. Przy czym proces ten jest nieraz postrzegany bardzo szeroko.

Mając na uwadze przytoczone przykłady, należy co do zasady zgodzić się z dominującym poglądem organów, że działalność twórcza w zakresie programów komputerowych nie ogranicza się do tworzenia kodu źródłowego, ale obejmuje także inne działania niezbędne dla stworzenia kodu źródłowego i jego sprawnego działania. Niemniej jednak, należy ostrożnie podchodzić do interpretacji, w których organy niemal bez ograniczeń uznają za taką działalność wszystkie działania podejmowane przez pracowników w przedsiębiorstwach z branży IT.

Wątpliwości mogą budzić bowiem w szczególności działania, które nie wiążą się bezpośrednio z żadnym konkretnym programem komputerowym i nie są niezbędnym elementem, aby program komputerowy mógł powstać np. działania związane z zarządzaniem projektem/zespołem, działania marketingowe/reklamowe i szkoleniowe, a także publikacje naukowe – przy czym w każdym przypadku należałoby w szczegółach zweryfikować czego konkretnie dotyczą te działania i jaki jest ewentualnie ich związek z programem komputerowym.

- Aneta Surmiak-Maik, starsza menedżerka w zespole ds. rozwiązań dla pracodawców


Nawet jeżeli działania te mają charakter twórczy i skutkują powstaniem utworów, ich związek i wpływ na program komputerowy wydaje się na tyle odległy, że przyjęcie, iż stanowią przejaw działalności twórczej w zakresie programów komputerowych należałoby potwierdzić dla każdego przypadku indywidualnie, gdyż taka kwalifikacja nie jest oczywista i może różnić się w zależności od okoliczności faktycznych danej sprawy. Interpretacje indywidualne posiadają bowiem co do zasady moc ochronną tylko w stosunku do podatnika, który je uzyskał, tak więc w razie kontroli możliwość powołania się na interpretacje indywidualne innych podatników może nie zostać uznana przez organ.

Należy także podkreślić, że wydając interpretację podatkową dotyczącą możliwości stosowania 50% KUP organ nigdy nie bada czy dany efekt prac jest utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tym samym, fakt potwierdzenia w interpretacji, że dany efekt pracy może być uznany za powstały w ramach działalności twórczej w zakresie programów komputerowych nie oznacza potwierdzenia przez organ, że efekt ten jest utworem. Tymczasem, dla zastosowania 50% KUP z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzania przez nich tymi prawami konieczne jest nie tylko uzyskiwanie przychodów z działalności twórczej w zakresie programów komputerowych, ale także tworzenie utworów objętych ochroną prawno-autorską.

Podsumowanie

Co do zasady należy uznać, że działalnością twórczą w zakresie programów komputerowych nie jest jedynie tworzenie samego kodu źródłowego, ale działalność ta może obejmować także szereg innych działań podejmowanych w procesie tworzenia programu komputerowego.

Zalecana jest jednak ostrożność w zbyt szerokim interpretowaniu analizowanego pojęcia, tak, aby w razie ewentualnych wątpliwości ze strony organów podatkowych możliwe było wykazanie związku danych działań z programami komputerowymi.

Natomiast przed zastosowaniem 50% KUP każdorazowo należy upewnić się, że efekty prac, za które wypłacane jest wynagrodzenie są utworami w rozumieniu prawa autorskiego oraz są powiązane z programem komputerowym.

Odwołując się natomiast do indywidualnych interpretacji podatkowych wydanych w temacie, pamiętać należy, że mają one charakter indywidualny i chronią jedynie podatnika, dla którego zostały wydane.

 

 

Współautorzy:
Klaudia Żukowska
, starsza konsultantka w zespole ds. rozwiązań dla pracodawców, Deloitte

Przypisy:
[1] Pismo z dnia 14 października 2022 r. sygn. 0112-KDIL2 1.4011.668.2022.1.KF, Pismo z dnia 10 maja 2023 r. sygn. 0114-KDIP3-2.4011.293.2023.1.MN, Pismo z dnia 7 kwietnia 2023 r. sygn.0115-KDIT1.4011.126.2023.1.MST, Pismo
z dnia 30 maja 2023 r. sygn. 0115-KDIT1.4011.309.2023.1.PSZ

[2] np. pismo z dnia 2 czerwca 2023 r. sygn. 0115-KDIT1.4011.281.2023.1.MST

Czy ta strona była pomocna?