Ustalenie podstawy opodatkowania

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od niektórych instytucji finansowych, podstawę opodatkowania stanowi nadwyżka sumy wartości aktywów podatnika, wynikająca z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości[1] lub standardami rachunkowości stosowanymi przez podatnika na podstawie art. 2 ust. 3 tej ustawy, tj. MSR lub MSSF, ponad wskazane dla określonych podatników wartości.

Odczytując wskazany przepis literalnie można więc zauważyć, że podstawa opodatkowania została oparta o wartość aktywów, która wynika z zestawienia obrotów i sald, bez odniesienia do wartości pasywów podatnika.

Z drugiej jednak strony, pewna wątpliwość interpretacyjna w powyższym zakresie może powstać w kontekście analizy przepisów ustawy o rachunkowości[2]. Ustawa ta w art. 37, podobnie jak Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (MSR 12), jako wyjątek od generalnej zasady zakazu kompensaty wartości poszczególnych składników aktywów i pasywów, przewiduje pod pewnymi warunkami możliwość kompensaty rezerwy i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

Tym samym niejednoznaczne wydaje się, czy dla celów ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od niektórych instytucji finansowych możliwe jest dokonanie kompensaty (unettowienia) wartości aktywa z tytułu podatku odroczonego dochodowego z rezerwą na podatek odroczony.

Kwestia ta zasygnalizowana została w odpowiedziach Ministra Finansów udzielonych w związku z pismem Związku Banków Polskich z 18 kwietnia 2016 r. dotyczącym wyjaśnienia wybranych wątpliwości interpretacyjnych związanych z przepisami zawartymi w ustawie. Minister Finansów zauważył, że ustawodawca w ustawie o podatku bankowym nie przewidział możliwości pomniejszania wartości aktywów podatnika o wartości rezerw z tytułu podatku odroczonego wskazując, że podstawa opodatkowania została oparta o wartość aktywów podatnika, nie odnosząc się do wartości jego pasywów.

W tym kontekście, szczególnej analizy wymaga jednak interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2016 r., w której zaprezentowane zostało szersze wyjaśnienie powyższej kwestii. W interpretacji tej organ zauważył, iż wprawdzie na potrzeby prezentacji w sprawozdaniu finansowym jednostka może w pewnych przypadkach dokonać kompensaty aktywa oraz rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Niemniej jednak, zdaniem organu, przepis art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od niektórych instytucji finansowych referuje do wartości aktywów ustalonej w oparciu o zestawienie obrotów i sald, nie zaś do wartości ustalonej przykładowo na podstawie sprawozdania finansowego. Tym samym, w ocenie Ministra Finansów skoro wskazany powyżej przepis „(…) wprost odnosi się do wartości aktywów podatnika wynikającej z zestawienia obrotów i sald, to zasadne jest odwołanie się wyłącznie do tych regulacji rachunkowych, które dotyczą tejże wartości. Nie znajduje natomiast uzasadnienia stosowanie, w drodze analogii, unormowań kształtujących sposób prezentacji aktywów w sprawozdaniu finansowym bądź w sprawozdawczości regulacyjnej”.

Minister Finansów konsekwentnie zajmuje więc stanowisko, zgodnie z którym z uwagi na brak zawarcia w ustawie o podatku od niektórych instytucji finansowych odniesienia do wartości pasywów podatnika, dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania nie jest prawidłowe dokonanie kompensaty (unettowienia) wartości aktywa z tytułu podatku odroczonego z rezerwą na podatek odroczony, a tym samym pomniejszenie wartości aktywów podatnika o wartość rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego.