Podatek u źródła (WHT) – kontrole podatkowe i aktualna praktyka organów podatkowych

Artykuł

Podatek u źródła (WHT) – kontrole podatkowe i aktualna praktyka organów podatkowych

Odpowiedzi na wybrane pytania uczestników webinaru

23 września 2020 r.

Zagadnienia związane z podatkiem u źródła (ang. WHT – Withholding Tax) oraz nowymi zasadami jego pobierania stale budzą ogromne zainteresowanie wśród przedsiębiorstw - tym bardziej, że obecnie można zaobserwować wyraźnie zwiększającą się ilość kontroli podatkowych dotyczących WHT. Powyższe tematy omówiliśmy szczegółowo w trakcie naszego niedawnego webinaru: Podatek u źródła (WHT) – kontrole podatkowe i aktualna praktyka organów podatkowych, podczas którego pojawiło się bardzo dużo pytań od uczestników. Poniżej przedstawiamy odpowiedzi na wybrane z nich.

Usługi ubezpieczeniowe nie zostały wymienione wprost w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT ustanawiającym katalog świadczeń, z tytułu których przychody podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła. Niemniej jednak, ww. wyliczenie zawiera wynagrodzenia za usługi gwarancji i poręczenia, a także odniesienie do „świadczeń podobnych”. Organy podatkowe prezentują argumentację, w myśl której usługi ubezpieczeniowe podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła z uwagi na fakt, że stanowią one właśnie „usługi podobne” do poręczeń i gwarancji. Linia orzecznicza sądów administracyjnych nie jest w tej kwestii ugruntowana, w części orzeczeń sądy przyznają racje organom podatkowym, zaś w części orzekają o braku opodatkowania przychodu z tytułu świadczeń ubezpieczeniowych.

Tak, można je znaleźć na rządowych stronach podatkowych. Są to formularze WH-OSP (oświadczenie płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych) oraz WH-OSC (oświadczenie płatnika podatku dochodowego od osób prawnych).

Oświadczenie należy złożyć najpóźniej w dniu dokonania płatności i dotyczy ono danej, dokonywanej płatności. Jednakże, jeśli płatnik dokonuje na rzecz tego podatnika dalszych wypłat należności podlegających zgodnie z krajowymi przepisami podatkowi u źródła, przedmiotowe oświadczenie może być wykorzystane do upływu 2. miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożono oświadczenie. Jeśli więc oświadczenie zostanie złożone 1 stycznia, to w przypadku opisywanym powyżej będzie ono ważne do końca marca.

Należy również pamiętać, że w przypadku korzystania z oświadczenia np. przez wskazany powyżej okres, do 7 dnia następującego po miesiącu, w którym upłynął okres, w jakim można było stosować oświadczenie, należy złożyć dodatkowe oświadczenie do organu podatkowego, potwierdzającego odpowiednie okoliczności wskazane w przepisach (w CIT reguluje to art. 26 ust. 7g). Odnosząc się znów do powyższego przypadku – będzie to data graniczna 7 kwietnia.
 

Posiadanie takiego oświadczenia jest w niektórych sytuacjach wręcz wymagane. Niemniej, w naszej ocenie dodatkowo należy przeprowadzić analizę mająca na celu udowodnienie, że dany podmiot posiada status rzeczywistego właściciela odnośnie dokonywanych do niego wypłat należności. W szczególności istotne jest to w sytuacji dokonywania płatności między podmiotami powiązanymi.

Przykładowo, odnośnie takich podmiotów należy sprawdzić np. lokalną dokumentację cen transferowych, informacje i umowy o przepływach finansowych i usługowych w Grupie, czy też należy zweryfikować, czy podmiot ten dysponuje odpowiednimi zasobami do świadczenia nabywanych przez nas usług (informacje ze sprawozdań finansowych, z internetu, portali rynku pracy) i czy faktycznie wykonuje je tymi zasobami. Należy również weryfikować, czy podmiot ten nie przekazuje otrzymywanych kwot do innych podmiotów, wykorzystując np. do wykonania nabywanych przez nas usług podwykonawców.

W praktyce weryfikacja taka może być wieloetapowa, wymaga zebrania wielu dokumentów i danych oraz zaangażowania znaczących środków administracyjnych, ponieważ tak zebrane dowody należy również usystematyzować i przygotować na potrzeby potencjalnej kontroli podatkowej.

W praktyce, jeżeli taki certyfikat rezydencji potwierdza wprost rezydencję podatkową także na moment dokonania wypłaty, nie jest to kwestionowane przez organy podatkowe.

Limit 2 mln złotych przewidziany w przepisach dotyczy sumy wszystkich płatności podlegających podatkowi u źródła zgodnie z krajowymi przepisami CIT i PIT, dokonywanych na rzecz jednego podatnika w roku podatkowym płatnika (gdy ten równy jest 12 miesiącom).

W konsekwencji, w tym przypadku kwota dywidendy i opłaty licencyjnej na potrzeby kalkulowania limitu 2 milionów złotych powinna być zsumowana.

Planowane są zmiany przepisów WHT (także w zakresie doprecyzowania należytej staranności), które mają wejść w życie od 1 stycznia 2021 r. – projekt zmian powinien zostać wkrótce ogłoszony. Dodatkowo z zapowiedzi Ministerstwa Finansów wynika, że finalna wersja objaśnień WHT (w tym także w zakresie należytej staranności) powinna się pojawić w pierwszym kwartale 2021 roku.

Na ten moment opinię o stosowaniu zwolnienia z WHT można uzyskać w zakresie płatności należności licencyjnych / odsetek (na podstawie art. 21 ust. 3 ustawy o CIT) oraz dywidend (na podstawie art. 22 ust 4 ustawy o CIT) – czyli generalnie na rzecz określonych w tych przepisach podmiotów powiązanych. Planowane są jednak zmiany od 1 stycznia 2021 r. rozszerzające katalog sytuacji, w których będzie można uzyskać taką opinię.

Z wnioskiem o taką opinię, co do zasady, może wystąpić ten podmiot, które ponosi ekonomiczny koszt podatku WHT.

Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów (przedstawionym w projekcie objaśnień podatkowych z dnia 19 czerwca 2019 r. odnośnie zasad poboru podatku u źródła) w przypadku transakcji nieprzekraczających w sumie w ciągu jednego roku podatkowego płatnika kilkudziesięciu tysięcy złotych pomiędzy podmiotami niepowiązanymi, przesłanką wystarczająca do uznania, że płatnik dochował należytej staranności przy weryfikacji warunków zastosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku jest posiadanie przez niego certyfikatu rezydencji podatnika.

Niemniej jednak, w przypadku podmiotów powiązanych powyższe może być niewystarczające i zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów może być konieczna dodatkowa weryfikacja (np. w oparciu o dokumenty finansowe odbiorcy płatności).
 

Tak, na ten moment nie ma możliwości uzyskania takiej opinii w zakresie usług doradczych. Tym niemniej planowane są zmiany od 1 stycznia 2021 r. rozszerzające katalog sytuacji, w których będzie można uzyskać taką opinię – w tym także na płatności z tytułu zakupu usług niematerialnych.

Nie do końca. Planowane zmiany przewidują, że w przypadku płatności na rzecz podmiotów niepowiązanych (zarówno tych pasywnych jak i pozostałych) nie zmieni się sama dotychczasowa procedura poboru podatku WHT, tj. w dalszym ciągu to płatnik będzie mógł z góry zdecydować o niepobraniu podatku WHT (bez konieczności składania oświadczenia zarządu, bądź pobrania podatku i wystąpienia o jego zwrot). Tym niemniej w dalszym ciągu na płatniku spoczywać będzie obowiązek udowodnienia dochowania należytej staranności odnośnie weryfikacji, że wszystkie warunki materialnoprawne do niepobrania podatku WHT zostały spełnione.

W przypadku takich płatności będzie obowiązywać taki mechanizm, tj. w przypadku płatności należności licencyjnej powyżej 2 mln złotych na rzecz podmiotu powiązanego, płatnik powinien pobrać podatek WHT z prawem płatnika/podatnika do wystąpienia o jego zwrot (chyba, że zostanie złożone oświadczenie zarządu w tym zakresie lub zostanie uzyskana opinia o stosowaniu zwolnienia z WHT).

Wynika to zarówno z projektu objaśnień MF dot. nowych zasad poboru podatku u źródła, jak również praktyki organów podatkowych. Są to przykłady dochowania należytej staranności wynikającej z przepisów w zakresie WHT.

W praktyce przepisy podatkowe nie dają żadnych narzędzi pozwalających egzekwować dane i informacje od kontrahentów w tym zakresie. Kwestia ta zależy więc głównie od stosunków obu stron oraz ustalenia kogo w praktyce obciążała będzie ekonomicznie kwota podatku podlegającego poborowi.

W projekcie objaśnień podatkowych MF z 19 czerwca 2019 r. „Zasady poboru podatku u źródła” wskazuje się na różne stopnie wymaganej należytej staranności, zależne w szczególności od tego, jak wysoka jest dokonywana płatność oraz tego, czy jest ona dokonywana na rzecz podmiotu powiązanego. Ma to z pewnością w pewnym stopniu odzwierciedlać trudności w potencjalnym uzyskaniu takich informacji od podmiotów niepowiązanych, zwłaszcza przy niższych kwotach płatności.
 

Tak, zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, warunek ten powinien zostać spełniony także w przypadku dywidendy.

Jak wskazuje Ministerstwo Finansów w projekcie objaśnień, niektóre z podmiotów holdingowych mogą mieć trudności ze spełnieniem warunku rzeczywistego właściciela należności, niemniej jednak nie oznacza to, że spółki tego typu nigdy nie będą mogły zostać uznane za rzeczywistych właścicieli. Brak rzeczywistej działalności gospodarczej będzie wynikał z analizy całokształtu istotnych informacji dotyczących m.in. zarządzania spółką, jej bilansu księgowego, struktury kosztów i faktycznie poniesionych wydatków, zatrudnionych przez nią pracowników oraz posiadanych pomieszczeń i wyposażenia.

Wskazany próg 2 mln złotych odnosi się do metody poboru podatku u źródła (stosowania zwolnienia) przez płatnika. W odniesieniu do należności nieprzekraczających progu 2 mln złotych w roku podatkowym, płatnicy uprawnieni są do niepobierania podatku (lub zastosowania niższej stawki) w sytuacji spełnienia warunków do zastosowania zwolnienia/obniżonej stawki już na moment dokonywania wypłaty. Mechanizm zakładający obowiązek poboru podatku wg. stawki ustawowej (z zastrzeżeniem przypadków, w których płatnik uzyskał opinię o stosowaniu zwolnienia, bądź złożył oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT) dotyczy natomiast nadwyżki powyżej 2 mln zł w roku podatkowym – tj. nie ma obowiązku stosowania tego mechanizmu „wstecz”, do płatności dokonanych przed przekroczeniem limitu.

Wskazany limit odnosi się do łącznej sumy wszystkich płatności podlegających opodatkowaniu podatkiem u źródła ponoszonych na rzecz jednego podmiotu w jednym roku podatkowym płatnika, nie zaś do wysokości jednorazowej płatności.

Na podstawie szeregu wydawanych rozporządzeń, przepisy odnośnie stosowania limitu 2 mln złotych były kilkukrotnie przesuwane w czasie i zgodnie z obecnym stanem legislacyjnym, mają wejść w życie od 1 stycznia 2021 r.

Zwracamy jednak uwagę, że na skutek braku opublikowania odpowiedniego rozporządzenia w zakresie PIT, przepisy wprowadzające nowe regulacje odnośnie stosowania omawianego limitu obowiązywały w pełni w tym podatku od 1 lipca 2019 r. do 31 grudnia 2019 r.
 

Jeśli chcą Państwo omówić indywidualnie któreś z powyższych zagadnień (lub inne kwestie związane z podatkiem u źródła) - zachęcamy do bezpośredniego kontaktu z naszymi ekspertami.

Czy ta strona była pomocna?