《研发费用加计扣除政策执行指引（2.0版）》和项目鉴定案例发布

研发费用加计扣除是我国为鼓励企业从事研发创新活动而实施的一项重要税收优惠政策。近年来，政府部门持续加大这项政策的优惠力度，例如，从2023年起将研发费用加计扣除比例全面提升至100%¹，并将企业在一个纳税年度中可实际享受加计扣除的最早时间提前至7月份预缴申报期。在此背景下，如何准确享受这些政策红利，防范违规享受优惠所产生的涉税风险，成为很多纳税人企业关心的问题。国家税务总局所得税司和科技部政策法规与创新体系建设司为此于2023年7月7日联合发布了《研发费用加计扣除政策执行指引（2.0版）》（以下简称“2.0版指引”），以取代2018年发布的1.0版指引；并于7月31日发布三则研发费用加计扣除项目鉴定案例（以下简称“鉴定案例”）。其中，2.0版指引从政策概述、研发活动界定、研发项目管理、政策主要内容、费用核算要求、申报和后续管理等方面，全方位梳理了现行研发费用加计扣除的相关政策要点，尤其在1.0版指引基础上新增了关于研发活动的界定和研发项目管理等内容；鉴定案例则通过典型的具体场景进一步说明符合法规要求的研发活动特征及判断依据，为企业将研发费用加计扣除优惠的管理融入日常经营管理提供了指引。本期快讯我们将梳理上述两份文件的主要关键内容和新增要点并提供专业解读。
 

核心要素一：研发活动的判断

研发活动的定义与内涵

相较于1.0版指引分别针对科技、会计、税收三个方面对研发活动进行描述，2.0版指引更加简明地阐述了适用加计扣除政策的研发活动的定义及参考依据：根据财税[2015]119号的规定，研发活动是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。该定义主要参照《弗拉斯卡蒂（Frascati）手册》《企业会计准则第 6 号—无形资产》《企业会计制度》对研发活动的界定。

2.0版指引重申了研发活动的以下三大判断要点及其内涵，并在1.0版指引的基础上，通过问题举例引导企业自行判断研发活动是否具有创新目标，从而更加有效帮助各行业企业准确判断其研发项目是否符合上述研发活动的定义。

1）有明确创新目标：研发活动一般具有明确的创新目标，例如获得新知识、新技术、新工艺、新材料、新产品、新标准等。可通过以下问题予以明确。例如，该活动是否要探索以前未发现的现象、结构或关系？是否在一定范围要突破现有的技术瓶颈？研发成果是否不可预期？如果回答为“是”，则说明该活动具有明确的创新目标。

2）有系统组织形式：研发活动以项目、课题等方式组织进行，围绕具体目标，有较为确定的人、财、物等支持，经过立项、实施、结题的组织过程，因此是有边界的和可度量的。

3）研发结果不确定：研发活动的结果是不能完全事先预期的，必须经过反复不断的试验、测试，具有较大的不确定性，存在失败的可能。

同时，2.0版指引将研发活动划分为基础研究、应用研究和试验发展三种类型，其中对于基础研究的定义进行了更新阐述，与《财政部 国家税务总局关于企业投入基础研究税收优惠政策的公告》(财政部 税务总局公告2022年第32号)的相关定义保持一致。

研发活动判断的边界

针对研发活动与生产活动、科技活动等较难区分、有时甚至同时进行的情况，2.0版指引新增有关章节，从正、反两方面对研发活动判断的边界进行了较为充分的阐述。

研发活动与其他产业活动之间的边界说明

2.0版指引归纳了企业日常经营中若干较为典型的活动场景，并针对不同活动场景是否属于研发活动进行了相关说明，其中主要包括：

1）原型、小试、中试：通常可计入研发活动（R&D）；

2）中试工厂（中试设施）、试生产、数据收集等六类活动：需区别对待，例如试生产项目中，为新产品、新工艺全面测试及随后进一步的设计和工程化进行的试生产属于研发活动，否则不属于研发活动；

3）售后服务和故障排除等四类活动：除少数特殊情况外，一般不属于研发活动。

尽管2.0版指引针对研发活动的边界做出了一定的说明，然而各行业的研发活动及其场景较为复杂，不同行业、不同企业的产品（服务）开发流程很可能有所差异，同一企业不同研发项目间的执行过程也未必相同，因此企业在参照2.0版指引判断研发活动的边界时，应注重结合自身的活动开展情况，对相关活动及项目的目的、内容和性质作具体分析，同时通过完备管理制度及相关材料来佐证和支持将有关项目界定为研发活动的合理性。

研发活动与其他科技活动之间的边界说明

科技活动的概念范围较广，涵盖了研究开发活动和其他与科学技术相关的各类活动。2.0版指引对四类不属于研发活动的科技服务活动进行了列举，如以常规手段或者为生产经营目的开展的若干活动等。

此外，2.0版指引还明确，某些科技活动单独看其本身不是研发活动，但如果其主要是为了实现研发需求，则可视为研发活动。这项规则的引入可能会在一定程度上增加研发活动判断的复杂性，即对于一项科技活动是否属于研发活动，企业不仅要考察活动本身的内容，也要关注开展该活动的主要目的。

软件相关研发活动与非研发活动说明

软件开发等相关活动已经在企业日常经营中占据一定的比重，此次发布的2.0版指引单独针对软件相关研发活动的界定进行了说明。指引并未将是否取得软件著作权作为判定软件研发活动的决定性条件，而是列举了十三类可享受加计扣除的典型性软件研发活动，并列举了八类不属于加计扣除范围的常规性软件相关活动。指引认为，这些常规性的软件相关活动不涉及科学和（或）技术的进步或技术不确定性的解决，故不属于研发。

结合我们的观察，实践中企业的软件研发项目可能集合了多种上述所列举的软件相关活动特征和场景。例如有些软件研发项目，既可归类为指引中列举的常规性软件活动（如运用已知方法和现有软件工具进行商业应用软件和信息系统的开发），也可归类为指引中列举的软件研发活动的典型（如针对新应用场景的软件开发）。如何判断这一类项目是否能够享受研发加计扣除政策，可能会给企业带来一定的挑战，企业在实践中需要审慎把握政策要义，适时考虑引入专业力量进行支持。

研发费用加计扣除项目鉴定案例

新近发布的鉴定案例通过提请专家鉴定的三则项目案例对研发活动判断规则的实际应用进行了更为具体的示范和说明。案例在描述了项目基本情况以外，还详细解释了专家判断依据。其中：被鉴定为属于研发活动的“机电伺服电子助力器”项目在符合具有明确创新目标、系统组织形式、研发结果不确定性三大判断要点的同时，企业已就有关技术提出专利申请，并以此作为项目的佐证资料；被鉴定为不属于研发活动的“智能**多功能办公桌”、“微信社群粉丝经营平台”两个项目所列示的主要判断理由虽有所差异，但也均围绕三大判断要点从不同的角度予以说明。结合上述案例，我们总结了以下关注要点：

· 项目有明确创新目标：企业需要重点关注实现方式是否不属于现有产品的简单组合或成熟技术框架的直接应用，同时需要明确在同领域内的创新性、先进性。

· 项目有系统组织形式：除了有明确的组织过程、资源支持，相关项目需要从技术实现的路径角度充分论证其技术路线，并制定定量的技术指标以明确项目目标。

· 研发结果不确定性：需要分析项目是否在不断试错过程中逐步达到预期的技术指标，且相关指标是否取决于项目所研究的关键技术而非常规的技术选型或参数设置。

同时，在项目文档方面，企业需要完善项目资料的准备、管理，以充分体现研发活动特征，避免项目组织实施的关键材料缺失。
 

核心要素二：研发费用的准确核算归集

2.0版指引对现行税法下关于研发费用的核算与归集口径相关要求作了系统的梳理，以方便企业更快捷地查阅和深入理解政策内容。与1.0版相比，2.0版指引充实了更多实操中的常见细节，如在第四章节“（二）研发费用加计扣除归集口径”中，特别针对资本化研发项目的“其他相关费用”限额的计算方式等进行了解释说明，为企业准确把握政策要求提供落地指导。

需要留意的是，针对实践中反映较多的共用人员（包括外聘人员）和共用仪器、设备、无形资产等费用在研发和非研发项目之间的分配问题，2.0版指引并未就有关的证据材料提供更为具体的示例或说明。我们建议相关企业应从自身实际情况出发，在梳理相关成本、费用的核算、归集流程的基础上确定合理的分配规则，并注意妥善留存有关的工作或设备使用情况记录及费用分配的计算证据材料。
 

政策适用的基础和前提：规范的研发项目管理

2.0版指引新增了“研发项目管理”的章节，并明确指出研发费用加计扣除的上述两大核心“研发活动的判断”和“研发费用的准确核算归集”都需要以研发项目为基础，因此规范的研发项目管理是研发费用加计扣除政策适用的基础和前提。在该章节中，2.0版指引对研发项目在立项、实施、结题阶段的管理制度要求、相关文档建议包含的内容和资料管理等进行了说明。

从上述内容来看，我们预计未来税务机关在研发费用的加计扣除征管实践中，将重点关注企业是否建立规范的研发项目全流程管理体系。例如，在进行研发活动判断时，2.0版指引就明确将“经过立项、实施、结题的组织过程”作为“有系统组织形式”要点判断的一项关键指征。有鉴于此，希望适用研发费用加计扣除优惠的企业须避免对研发活动实施随意化、碎片式的管理，应根据2.0版指引建立健全企业研发项目的跟踪和控制机制，实现项目关键节点及重大调整的记录准确完整，研发管理流程有迹可循。为了达到这一效果，企业的研发、财务等部门等应加强沟通协作，通过政策宣导、培训等加深企业相关人员对于相关政策的理解，确保企业在顺利开展研发活动的同时，能够及时、充分、准确地享受政策红利。
 

我们的观察

随着科技创新相关税收优惠支持力度逐步加大，企业违规享受税收优惠所面临的涉税风险也将随之上升，因此确保合规享受优惠政策在企业税务管理中的重要性不言而喻。2.0版指引及鉴定案例的发布无疑将进一步帮助企业正确理解和把握政策执行有关要求，对于便利企业合规遵从有着积极意义。与此同时，税务机关对于研发费用加计扣除的征管实践将更为规范，这也会在一定程度上引导和推动企业提升自身的税务合规水平。因此，广大企业在持续加大研发投入、提高自主创新能力的同时，亦不应忽视有关的研发活动税务管理，我们建议企业深入学习、理解2.0版指引及鉴定案例，积极通过以下行动为依法依规享受研发费用加计扣除优惠政策保驾护航：

· 回溯以往年度研发费用加计扣除申报情况，自检自查、靶向发力，提升薄弱环节，强化风险管理；

· 充分考虑行业特点及企业自身情况，建立并优化关于研发活动的管理制度及流程，充分重视备查资料及证据的留存，以满足税法规定及相关实践的要求；

· 探索数字化创新，运用信息化、自动化手段进一步提升研发活动（项目）以及研发费用加计扣除的合规性及管理效率。

我们将继续密切关注2.0版指引发布后各地主管部门对于政策的解读以及实操口径的把握，并及时与您分享我们的观察。

注：

¹相关内容请参见德勤中国2023年4月6日发布的税务快讯。

作者

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