Utredningen avseende den svenska implementeringen av EU:s Pillar II direktiv har släppts – Deloittes sammanfattning och reflektioner

Som bakgrund fick i april 2022 en pågående företagsskatteutredning tilläggsdirektiv om att utreda ett förslag till minimiskattedirektiv, som då ännu inte var antaget inom EU. Sedan dess har såväl OECD som EU gjort olika framsteg, dels inom EU vad gäller antagandet av slutlig direktivtext, dels inom OECD vad gäller framtagande av ytterligare vägledning för tolkning av modellreglerna, administrativ vägledning och förslag till utformning av deklaration samt förenklingsregler.

I och med att utredningen löpt parallellt med pågående arbete inom såväl EU som OECD har utredarna inte haft tid att hantera och utreda samtliga frågor, vilket innebär att ytterligare utredning är att vänta. Vi har nedan sammanfattat några viktiga observationer om vad som har inkluderats – och inte inkluderats – i den föreslagna lagen. 

För ytterligare diskussion får ni gärna kontakta oss på Deloitte – kontaktuppgifter finner ni längst ner. För Deloittes tidigare rapportering i ämnet, besök gärna vår landningssida för Pillar I och II här (OECD Pillar One & Pillar Two | Skatt | Deloitte Sverige).

Utredningen

Inledning

Förslaget till lag om tilläggsskatt är indelat i tio kapitel och föreslås utöver de materiella reglerna avseende Pillar II även innehålla förfaranderegler kopplade till regelverket, med vissa hänvisningar till skatteförfarandelagen. Reglerna är, med undantag för förfarandereglerna, helt frikopplade från ordinarie skatteregler och är i stor utsträckning i linje med det EU-direktiv som antagits. Av allt att döma är avsikten att de regler som återfinns i förslaget ska spegla de motsvarande reglerna i EU-direktivet.

Reglerna föreslås träda i kraft den 1 januari 2024 och gälla för första gången för beskattningsår som börjar efter den 31 december 2023. 

Kort om de materiella reglerna

Reglerna om tilläggsskatt (top-up tax) innebär kortfattat att koncerner med en årlig omsättning om 750 miljoner euro eller mer behöver beräkna en effektiv skatt per jurisdiktion, med utgångspunkt i koncernredovisningen före koncerninterna elimineringsposter.

I beräkningen av den effektiva skatten ingår komplexa beräkningar av både det s.k. ”justerade resultatet” (Qualifying Income/Loss) och den ”justerade skattekostnaden” (Adjusted Covered Tax), de två komponenter som ska inkluderas i beräkningen av effektiv skatt per jurisdiktion. 

Om den effektiva skatten i en viss jurisdiktion är lägre än 15 %, ska en viss tilläggsskatt (top-up tax) betalas upp till 15 %. Viss lättnad medges dock med ett s.k. substansbelopp för bolag med substans i form av personal och materiella anläggningstillgångar i en viss jurisdiktion. 

När den skatt som ska betalas väl fastställts, ska den i huvudsak allokeras till en viss jurisdiktion enligt tre allokeringsregler:

• nationella tilläggsskatteregeln (Qualified Domestic Minimum Top-up Tax rule, QDMTT) som allokerar skatten till det lågbeskattade bolagets jurisdiktion, 
• huvudregeln (Income Inclusion Rule, IIR), som i normalfallet allokerar skatten till moderföretaget i koncernen, och
• kompletteringsregeln (Undertaxed Payments Rule, UTPR) som fördelar ut skatten till något annan jurisdiktion i koncernen baserat på jurisdiktionens andel i totalt anställda och materiella tillgångar i koncernen. Denna regel ska dock inte tillämpas förrän beskattningsår 2025. 

Noterbart är att Sverige enligt förväntan väljer att införa den nationella tilläggsskatteregeln samt redan nu presenterar ett förslag på kompletteringsregeln trots att den inte ska gälla förrän beskattningsår 2025.

Kort om förfarandet

Det nya lagförslaget innebär skyldighet för koncerner att lämna s.k. tilläggsskatterapporter som kommer utgöra grunden för beräkning av eventuell tilläggsskatt. Genom avtal om automatiskt utbyte av dessa rapporter är förhoppningen att enbart en sådan rapport behöver lämnas in per koncern. För koncerner med huvudkontor i ett land som inte implementerar Pillar II enligt OECD:s modellagstiftning men som har likvärdiga regler ska en s.k. förenklad tilläggsskatterapport lämnas i stället.

Utöver dessa rapporter kommer koncernenheter även – likt för land-för-land-rapporteringen – att lämna in underrättelser om vilken koncernenhet som ska lämna in tilläggsskatterapporten. Dessutom ska de koncernenheter som enligt tilläggsskatterapporten ska betala tilläggsskatt lämna in tilläggsskattedeklarationer. Tilläggsskatterapporten ska lämnas in senast 15 månader efter beskattningsårets utgång (18 månader för det första övergångsåret) medan tilläggsskattedeklarationen ska lämnas in en månad efter tilläggsskatterapporten ska lämnas in.

Skatteverket ska fatta beslut om tilläggsskatt inom 3 år från utgången av det kalenderår då det aktuella beskattningsåret har gått ut. För flera förfarandefrågor gäller skatteförfarandelagens regler (genom hänvisning i tilläggsskattelagen), men det kan särskilt noteras att det föreslås att omprövningsbeslut till nackdel för den skattskyldige måste göras genom efterbeskattning.

Lagförslaget innehåller även vissa sanktionsavgifter: dels en rapportavgift som (enligt huvudregeln) uppgår till lägst 250 000 kronor och högst 10 miljoner kronor, dels förseningsavgift för försenade rapporter och deklarationer (25 000 kr per förseningsavgift – flera avgifter kan påföras). Det föreslås även en koppling till det befintliga skattetilläggssystemet.

Vad ingår inte i lagförslaget?

Det finns flera delar som inte har inkluderats i lagförslaget, till stor del till följd av att utredarna har arbetat under tidspress. De regler som inte inkluderats i det nuvarande lagförslaget – men som återfinns i direktivet och/eller OECD:s modellagstiftning eller annan vägledning – inkluderar förenklingsregler (safe harbours), regler om joint ventures och minoritetsägda koncerner, regler kopplade till distributionsbaserade system (dvs. sådana skattesystem som återfinns i bl.a. Estland), särskilda regler om allokering av skatter (t.ex. CFC-skatter) samt vissa övergångsbestämmelser (bl.a. regeln avseende koncerninterna överlåtelser som skett efter den 30 november 2021). Det är vår förväntan att dessa delar kommer att arbetas in i senare versioner av lagförslaget. 

Övriga observationer

Utredningen innehåller en omfattande konsekvensanalys, enligt vilken utredarna bedömer att cirka 120 svenska moderföretag kommer att omfattas av reglerna. Varje koncern förväntas till följd av reglerna behöva rapportera in cirka 15 000 – 20 000 datapunkter. Eftersom många datapunkter bedöms vara nya i relation till koncernredovisningen bedöms att stora investeringar i både IT-system och utbildning av personal kommer att krävas. Den totala kostnaden för de svenska moderföretag som ska lämna in tilläggsskatterapporter förväntas uppgå till mellan 580 miljoner kronor och 1 miljard kronor.

Utifrån en historisk genomgång förväntas reglerna generera tilläggsskatt till staten om cirka tio miljarder kronor per år.

I utredningen ingår även ett särskilt yttrande i vilken bl.a. risken för brister och direkta felaktigheter understryks, i och med komplexiteten i regelverket och den korta tid som utredningen haft på sig att utreda reglerna. I det särskilda yttrandet föreslås därför att utredningen omgående får ett tilläggsdirektiv att slutföra sitt arbete och att utredningen förstärks. Samtidigt framförs allvarlig oro över hur en sådan fortsatt beredningsprocess ska gå till givet att reglerna ska träda i kraft om drygt tio månader. 

Deloittes kommentar till utredningen

Den efterlängtade utredningen innehåller inga större överraskningar, annat än att utredningen utelämnar vissa kritiska delar i reglerna, t.ex. de viktiga lättnadsreglerna (safe harbours) som företagen måste få klarhet i för att kunna planera det fortsatta arbetet med Pillar II. Vi på Deloitte delar den oro som framförs i det särskilda yttrandet kring den fortsatta tidslinjen och anser att det bör vara högt prioriterat att nu förtydliga för bolagen hur lättnadsreglerna och andra utelämnade delar ska implementeras i svensk lagstiftning. Som utredarna själva nämner krävs nämligen stora insatser av företagen kopplade till att bilda sig en förståelse för reglerna, identifiering av datapunkter, utveckling av IT-system och utbildningar, vilket är ett arbete som behöver påbörjas redan nu för att beräkningar och rapportering ska kunna ske i tid. Detta inte minst med tanke på de relativt sett stränga sanktionerna för brister i tilläggsskatterapporterna som föreslås.

Vad kan vi på Deloitte göra för er?

Vi på Deloitte har flera pågående diskussioner med koncerner om flera aspekter av regelverket, inklusive tolkning av regler, praktiska diskussioner avseende den data som behövs, systemstöd, koppling till land-för-land-rapporteringsprocessen (särskilt i förhållande till safe harbours), med mera. 

Många av de dialoger som vi har haft kring de operationella effekterna av Pillar II har ofta inletts med direkta förfrågningar om specifika tekniska lösningar för beräkningar och rapportering för Pillar II, men har snabbt utvecklats till mer övergripande diskussioner kring automatisering och framförallt det uppenbara behovet av mer automatiserade lösningar kring rapportering av direkt skatt. Vi har stor erfarenhet av dylika teknologiprojekt, både avseende implementering av nya relevanta systemlösningar för direkt skatt eller anpassningar av befintliga system, t.ex. för att hantera befintliga och framtida krav kring skatteberäkningar och rapportering, där Pillar II är ett väldigt bra exempel på det senare. 

Vi tar mer än gärna en diskussion om era funderingar avseende Pillar II, hur det föreslagna regelverket kan påverka er samt automatisering av Pillar II och direkt skatt.