Огляд ключових роз’яснень та консультацій контролюючих органів з питань оподаткування доходів нерезидентів

Індивідуальні податкові консультації

Усі ІПК можна знайти в «Єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій» за відповідним номером консультації за посиланням.

Щодо трактування терміну «товариство» для цілей застосування ст. 10 («Дивіденди») Конвенції про уникнення подвійного оподаткування між Україною та Кіпром

(ІПК № 886/ІПК/99-00-21-02-02-06 від 11.03.2021)

Відповідно до офіційних Коментарів до статей 1 та 10 Модельної податкової конвенції Організації економічного співробітництва і розвитку (ОЕСР), термін «компанія» означає будь-яке корпоративне утворення, а також інших суб'єктів оподаткування, що розглядаються як корпоративні утворення згідно з законодавством договірної держави, у якій їх створено.

На відміну від «компанії», «товариство» («partnership») не має правосуб'єктності (не є юридичною особою) і для цілей оподаткування розглядається як «прозоре», тобто не підлягає оподаткуванню згідно з національним законодавством відповідної країни.

Відповідно, термін «товариство» не стосується нерезидентів, що фактично відповідають визначенню «компанія» (наприклад, LTD), тож такі нерезиденти мають право на застосування зниженої ставки податку, передбаченої пп. «а» п. 2 ст. 10 Конвенції.

Коментар «Делойт». Податковий орган звернувся до положень Коментарів до Модельної конвенції ОЕСР та підтвердив, що термін «товариство» має стосуватися лише «прозорих» партнерств, а не всіх компаній, назва яких може бути перекладена як «товариство».

Щодо оподаткування доходів резидента Кіпру від здійснення операцій із внесення корпоративних прав до статутного капіталу резидента України

(ІПК № 802/ІПК/99-00-21-02-02-06 від 04.03.2021)

Прибуток нерезидента від відчуження корпоративних прав шляхом їх внесення до статутного капіталу резидента є доходом з джерелом походження з України відповідно до п.п. «е» п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПКУ.

Оскільки в даному випадку дохід нерезиденту виплачується в негрошовій формі, то сума податку обраховується відповідно до формули, визначеної пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПКУ.

При цьому податковим агентом щодо доходів нерезидента виступатиме компанія – резидент України, у капітал якої будуть вноситися корпоративні права.

Коментар «Делойт». У цій позиції податкового органу слід виділити наступні аспекти:

• Внесення нерезидентом корпоративних прав до статутного капіталу резидента України прирівнюється до продажу інвестиційного активу;
• Оскільки оплата у негрошовій формі (корпоративними правами компанії – резидента), має застосовуватися формула розрахунку податку, визначена пп. 141.4.2 ПКУ, що діє з 01.01.2021 р. (на практиці застосування цієї формули призводить до збільшення ефективної ставки податку на доходи нерезидента);
• Поки не зрозуміла позиція податкової, за рахунок яких коштів податковий агент має сплатити податок в Україні – нарахувати його на дохід «зверху» (тобто сплатити з власних коштів), чи утримати його з суми доходу (тоді виникає питання щодо механізму утримання податку у негрошовій формі).

Щодо реєстрації нерезидента платником податку на прибуток в Україні

(ІПК №1263/ІПК/99-00-21-02-02-06 від 30.03.2021)

Нерезидент в Україні має зареєстроване некомерційне представництво, що веде допоміжну та підготовчу діяльність, не відповідає ознакам постійного представництва («ПП») та не є платником податку на прибуток.

Нерезидент подав запит щодо того, чи зобов’язаний він ставати на облік у податкових органах та чи не призведе це до набуття некомерційним представництвом статусу ПП.

Відповідно до позиції податкового органу, якщо діяльність відокремленого підрозділу (у т. ч. представництва) нерезидента в Україні не підпадає під визначення «ПП», наведене у ст. 14.1.193 ПКУ, то такий нерезидент не зобов’язаний реєструватися платником податку на прибуток та подавати Податкову декларацію з податку на прибуток підприємств разом з фінансовою звітністю.

Коментар «Делойт». Контролюючий орган підтвердив, що наявність некомерційного представництва нерезидента в Україні не є достатньою підставою для реєстрації такого нерезидента.

Щодо оподаткування доходів нерезидента, який одночасно є засновником українського ТОВ та має зареєстроване ПП в Україні

(ІПК №941/ІПК/99-00-21-02-02-06 від 15.03.2021)

Якщо дивіденди від українського ТОВ виплачуються стосовно частки участі резидента Кіпру у капіталі ТОВ, що складає частину активів ПП нерезидента в Україні (або іншим чином пов'язана з таким ПП), то п.п. 1 і 2 ст. 10 Конвенції («Дивіденди») не застосовуються.

У цьому випадку дивіденди оподатковуються у складі прибутку ПП резидента Кіпру в Україні відповідно до положень ст. 7 (Прибуток від підприємницької діяльності Конвенції).

Коментар «Делойт». Відповідно до позиції контролюючого органу, українське ТОВ може вважатися частиною активів ПП, якщо відповідає ознакам, встановленим для ПП. Тоді дивіденди, що виплачуються від ТОВ на користь нерезидента, можуть розглядатися як частина доходів ПП та підлягати оподаткуванню податком на прибуток (18%) на рівні ПП, а не податком на репатріацію для нерезидента (15% для дивідендів з можливість зниження за конвенцією).

При цьому податківці не надають відповіді щодо того, які доходи можуть бути віднесені до доходів ПП, а які – можуть підлягати оподаткуванню як дивіденди, що є основним для платника податків.