Огляд ключових індивідуальних податкових консультацій та судових рішень з питань оподаткування доходів фізичних осіб в Україні

Протягом періоду з 1 червня до 31 серпня 2024 року Державна податкова служба України оприлюднила низку індивідуальних податкових консультацій (далі – «ІПК») з питань оподаткування доходів фізичних осіб в Україні.

Наша команда підготувала огляд цих ІПК, а також надала коментарі щодо певних важливих моментів.

Також додаємо опис важливої справи з нещодавньої судової практики щодо оскарження висновків ІПК стосовно податкової резидентності фізичної особи.

Індивідуальні податкові консультації

Усі ІПК можна знайти в Єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, який є у відкритому доступі, за відповідним номером консультації за посиланням.

Щодо оподаткування доходу від продажу іноземного інвестиційного активу, коли точна дата придбання невідома

(ІПК №3452/ІПК/99-00-24-03-03 від 26 червня 2024 року)

Платник просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких запитань:

1. Якщо точна дата придбання активу невідома, чи можливо враховувати курс іноземної валюти, в якій придбавались цінні папери, до національної валюти на кінець року?
2. Як обчислити курс іноземної валюти (суму придбання активу у гривні), в якій придбались цінні папери, до національної валюти, у разі, якщо точна дата невідома?

Податкові органи України, посилаючись на п. 164.4 ст. 164, вказують, що під час нарахування доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються в гривню за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування таких доходів.

Зважаючи на це, за умови документального підтвердження дати придбання активу перерахування в гривню здійснюється за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування таких доходів.

Водночас, якщо дата придбання активу документально не підтверджена, оскільки для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік, то перерахування здійснюється за валютним курсом Національного банку України, що діє на 31 грудня звітного року.

Коментар «Делойт». Згідно з Податковим кодексом України, базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб від операцій з інвестиційними активами є інвестиційний прибуток фізичної особи. Він розраховується як позитивна різниця між інвестиційним доходом і витратами на придбання інвестиційних активів.

Як витрати на придбання інвестиційних активів, так і інвестиційний дохід, мають бути переведені в національну валюту згідно з офіційним курсом НБУ на дату придбання/продажу активів. Документальним підтвердженням дати придбання/продажу активу та суми, за яку актив був куплений/проданий, для українських інвестиційних активів слугує звіт торговця цінними паперами, для іноземних – звіт, що надається іноземним інвестиційним брокером.

Відповідно до вищенаведеної консультації, у разі, якщо розрахунок витрат на придбання інвестиційних активів є неможливим у зв’язку з відсутністю в звіті торговця цінними паперами дати придбання активу, фізична особа має вважати такою датою 31 грудня звітного року, за який подається декларація про майновий стан і доходи.

У разі дотримання такої рекомендації податкових органів під час розрахунку інвестиційного прибутку фактично може виникнути ситуація, в якій продаж інвестиційного активу начебто «відбувся раніше», ніж купівля цього ж інвестиційного активу, що, звісно, є нелогічним. Але, зважаючи на те, що Податковий кодекс України не встановлює чітких правил для вирішення такої проблеми, ця ІПК залишається єдиним документом, що визначає позицію податкових органів щодо неї.

Але необхідно пам’ятати, що індивідуальна податкова консультація застосовується тільки для тієї фізичної особи, яка зробила на неї запит. Тому ми рекомендуємо іншим платникам податку – фізичним особам за аналогічних обставин намагатися отримати ІПК самостійно та використовувати отриману відповідь для аргументації обраного підходу до розрахунку податкових зобов’язань.

Щодо визначення податкової резидентності

(ІПК №3500/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 1 липня 2024 року)

Платник податків повідомляє, що є громадянином України і до 15 лютого 2022 року проживав на території України.

З 15 лютого 2022 року платником податків було змінено місце постійного проживання з України на Естонію. З 15 лютого 2022 року платник податків постійно проживає та перебуває разом із сім’єю в Естонії.

В Естонії платник податків має орендоване житло на підставі договору довгострокової оренди та сплачує комунальні послуги. Платник податків офіційно працевлаштований у компанії в Естонії як член правління, його донька навчається в місцевій школі, а сам платник податків є членом місцевих спортивних клубів.

Отже, платник податків вважає, що центр його життєвих інтересів знаходиться в Естонії.

Протягом 2022 та 2023 років платник податків перебував на території Естонії більше ніж 183 дні на рік.

Платником податків було отримано довідку від податкового органу Естонії, що підтверджує набуття статусу податкового резидента Естонії з 2022 року, та в січні 2023 року отримано посвідку на проживання в Естонії.

Водночас в Україні з 16 лютого 2022 року платник податків не проживав і не планує проживати в майбутньому. Також платник податків не має центру життєвих інтересів в Україні.

З 30 листопада 2023 року платник податків припинив реєстрацію як фізична особа – підприємець відповідно до законодавства України.

Таким чином, платник податків цікавиться, чи є він податковим резидентом України за результатами 2023 року?

На думку податкових органів, за умови, якщо фізична особа має у власності нерухоме майно, відкриті банківські рахунки, отримує дохід на території України, має реєстрацію місця проживання, здійснює плату за користування житлом тощо або має статус фізичної особи – підприємця, зареєстрованого згідно із законодавством України, така особа може бути визнана податковим резидентом України.

Однак податкові органи зауважують, що всі критерії визначення податкового резидентства аналізуються в сукупності, а кожен окремий випадок розглядається на підставі наданих документів та підтверджень з урахуванням усіх обставин.

Коментар «Делойт». Ця ІПК своїми висновками не відрізняється від раніше випущених ІПК №1599/ІПК/99-00-24-03-03 від 26 березня 2024 року та ІПК №1751/ІПК/99-00-24-03-03 від 3 квітня 2024 року.

Вона вчергове підтверджує відсутність у податкових органів бажання аналізувати належним чином критерії податкової резидентності фізичної особи, які визначені в п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (ПКУ) та в Конвенціях про уникнення подвійного оподаткування, стороною яких є Україна.

Щодо твердження про те, що факту наявності адреси реєстрації в Україні, володіння нерухомим майном на території України, реєстрації як фізичної особи – підприємця може бути достатньо для українських податкових органів, щоб визнати фізичну особу – громадянина України податковим резидентом України – такий підхід не відповідає нормам ПКУ та нормам Конвенцій про уникнення подвійного оподаткування, де чітко прописаний механізм визначення податкової резидентності фізичної особи.

Зокрема, згідно зі ст. 4 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування між Україною й Естонією, у разі, коли фізична особа є резидентом і України, і Естонії за локальним податковим законодавством, її податкова резидентність визначається за такими критеріями:

1. Вона вважається резидентом Договірної Держави, де має постійне житло. Якщо вона має постійне житло в обох Договірних Державах, вона вважається резидентом тієї Договірної Держави, де має більш тісні особисті й економічні зв’язки (центр життєвих інтересів).
2. Якщо Договірна Держава, в якій вона має центр життєвих
   інтересів, не може бути визначена або якщо вона не має постійного житла в жодній із Договірних Держав, вона вважається резидентом тієї Договірної Держави, де звичайно проживає.
3. Якщо вона звичайно проживає в обох Договірних Державах або якщо вона звичайно не проживає в жодній із них, вона вважається резидентом тієї Договірної Держави, національною особою якої вона є.
4. Якщо вона є національною особою обох Договірних Держав
   або якщо вона не є національною особою жодної із них, компетентні органи Договірних Держав вирішують питання оподаткування такого резидента за взаємною згодою.

На нашу думку, критеріїв, перерахованих у ст. 4 Конвенції, мало би бути цілком достатньо для визначення податкового резидентства фізичної особи.

Але, з урахуванням розглянутої ІПК, ми бачимо, що ризик спроб визнання податковим резидентом України фізичної особи, яка вже отримала статус податкового резидента в інший країні, залишається високим, тож платникам податку варто бути готовими або до процедур взаємного узгодження між податковими органами залучених країн, або до захисту своїх інтересів у суді.

Щодо оподаткування коштів, що знаходяться на закордонних сімейних рахунках

(ІПК №3523/ІПК/26-15-24-01-13-09 ІПК від 2 липня 2024 року)

Платник податку – фізична особа – резидент України повідомляє, що в нього на закордонних рахунках розміщені кошти та цінні папери, в результаті дій з якими виникає прибуток, який він бажає задекларувати.

Рахунки є сімейними, спільними, з невизначеними частками сторін, оскільки платник податку володіє ними разом із дружиною – громадянкою України.

У зв’язку з цим платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких запитань:

1. Хто з подружжя має декларувати прибуток із зазначених спільних сімейних рахунків?
2. Чи достатньо вказати в декларації прибуток із зазначених спільних сімейних рахунків тільки одному члену подружжя?
3. Якщо декларацію необхідно подавати як чоловіку, так і дружині, як визначити частину прибутку кожного з членів подружжя? Та як це відобразити в декларації?

У разі, якщо фізичною особою – резидентом України отримується дохід від будь-яких видів діяльності за межами митної території України, такий дохід включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податків як іноземний дохід та підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб і військовим збором за наслідками річного декларування.

Водночас, якщо іноземний дохід належить на праві спільної сумісної власності обом членам подружжя, співвласники мають право уповноважити одного з них на вчинення правочинів щодо декларування спільного доходу або самостійно прийняти рішення щодо визначення частини, яка буде зазначена кожним із членів подружжя у своїй декларації.

Коментар «Делойт». Отже, податкові органи підтвердили, що співвласники мають право уповноважити одного зі співвласників рахунку на вчинення правочинів щодо декларування спільного доходу або самостійно прийняти рішення щодо визначення частини, яка буде зазначена кожним із членів подружжя в своїй декларації.

Як документальне підтвердження повноти декларування доходів на спільному інвестиційному рахунку фізична особа може надати звіт торговця цінними паперами.

Щодо оподаткування доходу, отриманого внаслідок відчуження земельної ділянки з цільовим призначенням для ведення фермерського господарства

(ІПК №3854/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 29 липня 2024 року)

Платник податків у зверненні повідомив, що, відповідно до Рішення міської ради від 15 вересня 2023 року, отримав у власність земельну ділянку площею 6,1 га для ведення фермерського господарства. Право власності на земельну ділянку зареєстровано відповідно до Витягу з Державного реєстру речових прав від 3 листопада 2023 року.

Таким чином, платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію щодо такого:

1. Чи буде платник податків звільнений від оподаткування доходу, отриманого внаслідок відчуження (укладання договору купівлі-продажу) земельної ділянки з цільовим призначенням для ведення фермерського господарства площею 6,1 га?

Відповідно до п. 172.1 ст. 172 ПКУ, не оподатковується один раз протягом звітного податкового року, за умови перебування такого майна у власності платника податку понад трьох років, дохід, отриманий платником податку від продажу, зокрема:

• земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначені ст. 121 ЗКУ, залежно від її призначення;
• земельної ділянки сільськогосподарського призначення, безпосередньо отриманої платником податку у власність у процесі приватизації земель державних і комунальних сільськогосподарських підприємств, установ та організацій або приватизації земельних ділянок, що перебували у користуванні такого платника, або виділеної в натурі власнику земельної частки, а також таких земельних ділянок, отриманих платником податку у спадщину.

Водночас, згідно з п. 172.2 ст. 172 ПКУ, дохід, отриманий платником податку від продажу об’єкта нерухомості, не зазначеного в п. 172.1 ст. 172 ПКУ, підлягає оподаткуванню за ставкою 5%.

Оскільки земельна ділянка для ведення фермерського господарства надана платнику податків у межах безоплатної передачі, а не безпосередньо отримана в процесі приватизації, і вказана ділянка перебуває у власності фізичної особи менше ніж три роки, то дохід, отриманий від такого продажу, оподатковується податком на доходи фізичних осіб (ПДФО) та військовим збором (ВЗ) на загальних підставах.

Коментар «Делойт». Під час продажу земельної ділянки платники податків мають звертати особливу увагу на те, як вона опинилась у їхній власності, яким є призначення цієї земельної ділянки та протягом якого часу вона перебуває в їхній власності, оскільки всі ці деталі відіграють велику роль у визначенні ставки оподаткування доходу від продажу земельної ділянки.

Не оподатковується продаж земельної ділянки, якщо він здійснюється вперше за рік, якщо земельна ділянка відповідає умовам, прописаним у п. 172.1 ПКУ, і перебувала у власності продавця більше ніж 3 роки (крім спадщини).

Якщо хоча б одна з умов, наведених вище, не виконується, ставка оподаткування ПДФО доходу від продажу земельної ділянки становитиме 5%.

Щодо оподаткування доходів, зарахованих на іноземні платіжні системи

(ІПК №4098/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 16 серпня 2024 року)

Платник податків у своєму зверненні повідомляє, що є фізичною особою – підприємцем – платником єдиного податку 3-ї групи. Кошти від ведення підприємницької діяльності зараховуватимуться з використанням платіжних систем Payoneer та/або через платформи Deel, WISE та в подальшому перераховуватимуться на рахунки, відкриті в банківських установах України для ведення підприємницької діяльності.

Платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з таких запитань:

1. У разі отримання доходу з використанням платіжних систем Payoneer, Deel, WISE та за умови подальшого перерахування на рахунки, відкриті в банківських установах України, датою отримання доходу платника податку буде дата зарахування коштів на рахунки, відкриті в цих платіжних системах, чи дата зарахування коштів на рахунки, відкриті в банківських установах України?
2. У разі отримання доходу з використанням платіжних систем з рахунків, відкритих у цих платіжних системах, стягується комісія. Відповідно, на рахунки, відкриті в банківських установах, переказується сума коштів, що залишилась після стягнення такої комісії. У такому разі доходом платника податку буде сума коштів, отримана на рахунки, відкриті в платіжних системах, з перерахунком у гривні за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, чи сума коштів, зарахована на рахунки, відкриті в банківських установах в Україні, з перерахунком у гривні за офіційним курсом гривні до іноземної валюти?
3. У разі, якщо доходом платника податку є сума коштів, зарахована на рахунки, відкриті в банківських установах в Україні, з перерахунком у гривні за офіційним курсом гривні до іноземної валюти, чи потрібно якимось чином оподатковувати суму комісії, яка була списана платіжними системами?

Податкові органи України зауважують, що Payoneer – це міжнародна платіжна система, Deel є міжнародною платформою, а WISE – це онлайн-система міжнародних грошових переказів із прямою конвертацією валют за нефіксованим курсом, тобто рахунки в них не вважаються рахунками, відкритими в банківських установах.

Якщо кошти, отримані від ведення зовнішньоекономічної діяльності, зараховані на рахунок, відкритий у системах Payoneer, Deel чи WISE, та в подальшому перераховуються на рахунок, відкритий у банківській установі в Україні (впродовж звітного періоду, але не пізніше річного податкового (звітного) періоду), то такі кошти включаються до доходу фізичної особи – платника податку. Датою отримання зазначеного доходу є дата надходження коштів на рахунок, відкритий у системах Payoneer, Deel, WISE. Водночас сумою доходу фізичної особи є повна сума з урахуванням комісії.

Крім того, для фізичної особи всі вартісні показники, що включаються до доходу, відображаються в національній валюті України. Тобто показники, які виражені в іноземній валюті, перераховуються в національну валюту за офіційним курсом гривні до іноземних валют, встановленим НБУ на дату їх отримання в системах Payoneer, Deel, WISE.

Однак якщо зазначені кошти залишаються на кінець звітного податкового періоду на рахунку, відкритому в системах Payoneer, Deel, WISE, тобто не зараховуються на рахунок, відкритий у банківській установі України, то такі кошти оподатковуються як іноземний дохід за правилами, встановленими для платників податків – фізичних осіб.

Коментар «Делойт». Ця ІПК може стосуватися не тільки платіжних систем Payoneer, Deel, WISE, але й звичайних банківських рахунків фізичних осіб, відкритих в іноземних юрисдикціях.

Податкові резиденти України зобов’язані декларувати свій загальносвітовий дохід, зокрема й дохід, що надходить на їхні іноземні банківські рахунки.

В таких випадках часто виникає запитання – яку дату вважати датою отримання доходу для конвертації суми з іноземної валюти в національну (дата надходження коштів на іноземний банківський рахунок чи дата переведення цих коштів на український банківський рахунок) і яку суму вважати доходом фізичної особи (до зняття комісії через переказ коштів між банківськими рахунками чи після)?

Як зрозуміло з ІПК, податкові органи України дотримуються підходу, згідно з яким як дата, так і сума доходу мають оцінюватися відповідно до даних систем Payoneer, Deel, WISE, на які першочергово надходить дохід фізичної особи.

Також податкові органи не відмовляються від раніше висловленого ними підходу, згідно з яким у разі отримання доходів на іноземні рахунки без переказу до України фізичні особи – підприємці мають оподатковуватися звичайним податком на доходи фізичних осіб за ставкою 18%, встановленою для іноземних доходів.

Щодо зменшення доходу від продажу об’єкта нерухомості на документально підтверджені витрати

(ІПК №3986/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 6 серпня 2024 року)

Платник податків у своєму зверненні зазначив, що не є суб’єктом господарювання та планує здійснювати будівництво індивідуальних садових (житлових) будинків власними силами та в подальшому продавати їх.

У зв’язку з цим платник податків цікавиться:

1. Чи застосовуються норми ПКУ щодо зменшення доходу від продажу об’єктів нерухомості на документально підтверджені витрати на етапі нотаріального посвідчення договорів купівлі-продажу об’єкта нерухомого майна з ціллю визначення бази оподаткування та сум податків, які підлягають сплаті при такому продажу?
2. Якщо застосовуються, то яким документом продавець нерухомого майна може підтвердити для нотаріуса вартість понесених витрат?
3. Якщо застосовуються, то чи зобов’язаний нотаріус із ціллю визначення бази оподаткування зменшити дохід від продажу об’єкта нерухомого майна на суму витрат, підтверджених продавцем?

Абзацами дев’ятим, десятим та одинадцятим п. 172.2 ст. 172 ПКУ передбачено, що розрахунок зменшення доходу від продажу об’єктів нерухомості, неподільного об’єкта незавершеного будівництва/майбутнього об’єкта нерухомості, подільного об’єкта незавершеного будівництва та від відступлення прав за договором купівлі-продажу неподільного об’єкта незавершеного будівництва/майбутнього об’єкта нерухомості, щодо якого сплачено частково ціну та зареєстровано обтяження речових прав на користь покупця, на суми дозволених витрат проводиться платником податку самостійно, а якщо стороною відповідного договору є юридична особа чи самозайнята особа – такою особою.

Якщо платник податку скористався правом на зарахування витрат, він зобов’язаний задекларувати доходи від усіх операцій з продажу, міни об’єктів нерухомості, здійснених протягом звітного (податкового) року, зокрема якщо стороною договору купівлі-продажу, міни об’єкта нерухомого майна є юридична особа чи самозайнята особа.

Копії документів, що підтверджують зазначені витрати, надаються разом із податковою декларацією.

Відповідно до п. 172.4 ст. 172 ПКУ, під час проведення операцій з продажу (обміну) об’єктів нерухомості, неподільного об’єкта незавершеного будівництва/майбутнього об’єкта нерухомості між фізичними особами нотаріус посвідчує відповідний договір за наявності електронної довідки про оціночну вартість такого об’єкта нерухомості, неподільного об’єкта незавершеного будівництва/майбутнього об’єкта нерухомості або звіту про оцінку, зареєстрованого в Єдиній базі даних звітів про оцінку, та документа про сплату податку до бюджету стороною (сторонами) договору і вносить до Єдиної бази інформацію про ціну договору купівлі-продажу.

Оскільки сплата податку на доходи фізичних осіб здійснюється фізичною особою (продавцем) до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу нерухомого майна, у разі продажу вказаною особою нерухомого майна, зазначеного в абзаці другому п. 172.2 ст. 172 Кодексу, база оподаткування податком може визначатися безпосередньо продавцем з урахуванням документально підтверджених витрат на придбання об’єкта нерухомості, зокрема, але не виключно розрахункових документів, договорів тощо.

Коментар «Делойт». У цій ІПК податкові органи України підтверджують, що фізичні особи, які продають об’єкти нерухомості, можуть зменшити базу оподаткування податком на доходи фізичних осіб.

Необхідно звернути увагу на те, що зменшення бази оподаткування доступне тільки для третього та наступних продажів нерухомого майна, зазначеного в п. 172.1 ПКУ, та для другого і наступних продажів нерухомого майна, не зазначеного в п. 172.1 ПКУ.

У стандартному випадку базою оподаткування ПДФО є оціночна вартість об’єкта нерухомості, яка внесена в договір купівлі-продажу нерухомого майна. Однак, якщо фізична особа має розрахункові документи або договори, що документально підтверджують витрати, понесені на придбання об’єкта нерухомості, який розташований на території України, вона може зменшити свій дохід до оподаткування від продажу нерухомості на відповідно понесені витрати.

З приводу обов’язку декларування продажу нерухомості: якщо фізична особа заплатила ПДФО та ВЗ до нотаріального засвідчення продажу або покупцем була юридична особа/самозайнята особа, яка виступала податковим агентом у цій операції, у платника податку немає обов’язку додатково декларувати такий дохід. Але хочемо звернути вашу увагу на те, що у разі зарахування витрат фізична особа в будь-якому випадку має подати декларацію про майновий стан і доходи та внести в Додаток Ф4 всі операції з продажу нерухомості, які відбувалися протягом звітного року.

Щодо оподаткування квартири, отриманої на підставі договору пожертви

(ІПК №4260/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 30 серпня 2024 року)

У своєму зверненні платник податків повідомляє, що отримала квартиру від юридичної особи на підставі договору пожертви.

У зв’язку з цим платник податків цікавиться, чи підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором квартира, отримана за договором пожертви.

Відповідно до ст. 729 Цивільного кодексу України, пожертвою є дарування нерухомих та рухомих речей, зокрема грошей та цінних паперів, фізичним особам для досягнення ними певної наперед обумовленої мети.

Договір про пожертву є укладеним з моменту прийняття пожертви. До договору про пожертву застосовуються положення про договір дарування, якщо інше не встановлено законом.

Згідно з п. 174.6 ст. 174 Кодексу доходи у вигляді дарунка, нараховані платнику податку юридичною особою, оподатковуються на загальних підставах, передбачених розділом IV Кодексу для оподаткування додаткового блага.

Тому дохід у вигляді вартості нерухомого майна, отриманого фізичною особою – обдарованим на підставі договору пожертви, включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податків як додаткове благо та оподатковується податком на доходи фізичних осіб з урахуванням п. 164.5 ст. 164 Кодексу і військовим збором на загальних підставах.

Коментар «Делойт». Згідно з п. 164.5 ст. 164 ПКУ, база оподаткування доходу, отриманого в негрошовій формі (наприклад, квартира), розраховується із застосуванням коефіцієнту.

Коефіцієнт = 100 : (100 – ставка податку). Звертаємо увагу на те, що при розрахунку коефіцієнту враховується ставка тільки податку, військовий збір не може бути застосований. Тому, щоб розрахувати базу оподаткування з доходу, отриманого у вигляді квартири за договором пожертви, необхідно помножити оціночну вартість квартири на коефіцієнт. Після цього податок до сплати розраховується саме з такої бази оподаткування.

Оскільки в договорі пожертви можна вказати вартість предмету пожертви, тобто нерухомого майна, на практиці базою оподаткування можуть вважати і оціночну вартість квартири, прописану в договорі.

Судова практика

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 червня 2024 року у справі №280/3288/24

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи (далі – «позивач») до ДПС України (далі – «відповідач»), в якій позивач просить визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію від 26 березня 2024 року №1599/ІПК/99-00-24-03-03.

Задля обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що він разом із членами сім’ї з 21 червня 2023 року проживає у ФРН, створює бізнес на території ФРН та планує реєструвати власну компанію. Тобто позивач також має тісні особисті чи економічні зв’язки (центр життєвих інтересів) у ФРН. Починаючи з 2023 року позивач втратив особисті та економічні зв’язки з Україною, а також став податковим резидентом ФРН і продовжує бути податковим резидентом ФРН у 2024 році.

26 лютого 2024 року позивач направив до ГУ ДПС у Запорізькій області звернення на отримання індивідуальної податкової консультації, яке було передано ДПС України для розгляду.

26 березня 2024 року позивачем було отримано індивідуальну податкову консультацію №1599/ІПК/99-00-24-03-03 від 26 березня 2024 року.

Позивач не погоджується з наданою йому індивідуальною податковою консультацією та вважає, що вона суперечить вимогам податкового законодавства, є протиправною, необґрунтованою та підлягає скасуванню. Зокрема, позивач зазначає, що Угода між Україною і ФРН про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на дохід і майно від 3 липня 1995 року та п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПКУ чітко визначили умови визнання особи податковим резидентом України і позивач не відповідає жодній з них, адже з огляду на п.п. в) п.п. 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 ПКУ позивач є податковим нерезидентом України.

Водночас, відповідно до Угоди між Україною і ФРН про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на дохід і майно від 3 липня 1995 року, позивач є податковим резидентом ФРН, що підтверджується довідкою про необмежене податкове зобов’язання Фінансового управління Treptow-Kopenick від 8 лютого 2024 року.

Досліджуючи зміст оскаржуваної індивідуальної податкової консультації, судом встановлено, що відповідачем надано відповідь на поставлене позивачем запитання і перебування за межами території України та отримання тимчасового захисту в іноземних країнах не є підставою для визначення такої особи нерезидентом України.

Крім того, українці, які отримали тимчасовий захист в інших країнах світу та перебувають у цих країнах понад 183 дні, за дотримання умов, визначених п.п. 14.1.213 п. 14.1 ст. 14 ПКУ, залишаються резидентами України.

Таким чином, з аналізу наданої індивідуальної податкової консультації від 26 березня 2024 року №1599/ІПК/99-00-24-03-03 вбачається, що питання, викладені у зверненні позивача про надання індивідуальної податкової консультації, розкриті повністю та його позов не підлягає задоволенню.

Коментар «Делойт». Ця судова справа стосується ІПК, згаданої нами раніше в цьому огляді. Фізична особа, яка є податковим резидентом ФРН, подала запит на отримання ІПК із запитанням щодо того, чи є вона податковим резидентом України, на що отримала відповідь «так» від податкових органів України.

Висновки ІПК базувались на позиції податкових органів, згідно з якою отримання тимчасового захисту за кордоном та перебування в іноземній країні більше ніж 183 дні на рік не означає, що особа більше не є податковим резидентом України.

З практики дослідження судових справ з питань скасування ІПК, що, на думку фізичних осіб, невірно визнають їх податковими резидентами України, ми можемо помітити різницю у висновках, яких суди дійшли в різних випадках.

У деяких справах суд конструктивно досліджував критерії податкової резидентності на підставі Податкового кодексу України та Конвенції про уникнення подвійного оподаткування з відповідною країною та доходив висновку про невідповідність ІПК податковому законодавству, в результаті чого задовольняв позив на скасування ІПК.

На жаль, у цьому випадку ми бачимо у висновках судової справи, по суті, копіювання тексту ІПК, щодо якої позивалась фізична особа. Основним аргументом суду, для того щоб не задовольнити позов фізичної особи, є те, що податкові органи начебто відповіли на запитання, які були поставлені в запиті.

Однак сутність і правомірність цих відповідей судом досліджені не були. Через це фізичні особи – громадяни України залишаються під ризиком того, що податкові органи України продовжать визнавати їх податковими резидентами України, а звернення до суду не гарантує захисту, якщо суд розглядатиме справу формально, без заглиблення у податкове законодавство України та міжнародні конвенції, та фокусуватиметься лише на перевірці факту надання чи ненадання податковими органами відповіді на запитання під час випуску ІПК.

Як спеціалісти «Делойт» можуть допомогти?

«Делойт» має одну з найсильніших податкових практик в Україні, а також команду податкових експертів та адвокатів із багаторічним досвідом. Ми пропонуємо централізовану систему надання послуг із залученням спеціалістів компанії «Делойт» у різних країнах і з одним центром координації. Наша команда може надати такі послуги:

• консультування фізичних осіб з питань оподаткування в Україні та за кордоном;
• підготовка декларацій з податку на доходи для фізичних осіб;
• підтримка клієнтів у комунікації чи спорах з податковими та іншими державними органами України;
• допомога зі сплатою податку на доходи фізичних осіб та військового збору;
• допомога в питаннях пенсійного забезпечення та сплати єдиного соціального внеску;
• аналіз на предмет набуття чи втрати статусу податкового резидента України чи іншої країни та оподаткування доходів з джерелами в різних країнах;
• застосування податкових кредитів та знижок.

Якщо у вас є будь-які запитання стосовно оподаткування доходів фізичних осіб в Україні і вам потрібна консультація, будь ласка, зв’яжіться з нашою командою експертів, які із задоволенням нададуть відповіді на всі ваші запитання.

Підписуйтесь на наш телеграм-канал Deloitte Ukraine Voices! Тут ми регулярно публікуємо авторські новини, статті, подкасти та інші матеріали. Почуйте голоси експертів.