Dividendos y utilidades

Introducción

En octubre de 2016 fue aprobada la Ley de Rendición de Cuentas y Balance de Ejecución Presupuestal correspondiente al ejercicio 2015 que establecía diversas modificaciones tributarias entre las cuales se destacaba la correspondiente a los dividendos o utilidades “fictos”.

Dicha norma fue reflamentada recientemente con la emisión del Decreto 36/017, el cual precicisó algunas cuestiones que se planteaban respecto al régimen.

Debido a la proximidad de la aplicabilidad del cambio tributario, la primera imputación de dividendos y utlidadaes fictos corresponde realizarla en marzo de 2017, en esta oportunidad repasaremos las generalidades del régimen incorporando los principales aportes y definiciones que introdujo el decreto.

IRPF / IRNR – Dividendos y utilidades “fictos”

La renta neta fiscal (RNF) gravada por IRAE que, al cierre de un ejercicio, tenga una antigüedad mayor o igual a 4 ejercicios, será considerada como dividendo o utilidad y tributará en consecuencia.

Como RNF gravada se considera la renta gravada por IRAE, es decir la acumulada a partir de los ejercicios iniciados desde el 01/07/2007.

Como ejemplo, para empresas con cierres el 31/12/2016 se deberán considerar las rentas fiscales acumuladas desde el 31/12/2008 hasta el 31/12/2012.

A su vez, no se deducirán a efectos de determinar la RNF las PFEA, en caso de haberlas. Esto no significa que no se tomen en cuenta los resultados negativos, sino que se tomen únicamente en el año en el que se generaron y no se dupliquen al considerarlos nuevamente en el año en que se deducen como PFEA.

De la RNF gravada se podrán deducir:

·         Los dividendos o utilidades “reales” gravados devengados hasta el cierre del último ejercicio fiscal de la empresa, en el ejemplo hasta el 31/12/2016. Vale recordar que los dividendos se consideran devengados cuando el órgano social competente o los socios a falta de éste hayan resuelto dicha distribución.

·         Los dividendos o utilidades “fictos” gravados en ejericios anteriores siempre que no hayan sido imputados a dividendos o utilidades distribuidos.

·         Los montos invertidos por la empresa en activo fijo, intangibles y participaciones patrimoniales de otras entidades residentes desde el primer ejercicio en que se liquidó IRAE hasta el cierre del último ejercicio fiscal (siguiendo con el ejemplo, computarán las inversiones realizadas desde el 01/01/2008 al 31/12/2016). En caso de que dichas inversiones sean enajenadas en el ejercicio en el que se realizaron o en alguno de los 3 siguientes, corresponderá adicionar a la RNF del ejercicio de la venta el monto de la inversión previamente deducido.

·         El incremento en el capital de trabajo bruto del contribuyente del IRAE, resultante de la comparación entre el saldo al cierre del último ejercicio fiscal y el del primer ejercicio de liquidación del referido impuesto ajustado por IPC hasta dicho cierre (en el ejemplo la variación del capital de trabajo ocurrida entre el 31/12/2008 y el 31/12/2016). A estos efectos se considerará capital de trabajo bruto la diferencia entre el valor fiscal de los saldos de créditos por ventas e inventario de mercaderías corrientes, menos el pasivo corriente. El referido incremento no podrá superar el 80% del monto a que refiere el punto anterior (inversiones).

El monto gravado, como corresponde, no podrá superar el de los resultados acumulados pasibles de distribución. Estos últimos comprenden las ganancias / pérdidas contables acumuladas sin asignación específica y las reservas. También corresponderá considerar las capitalizaciones de resultados acumulados y cualquier otra disminución de tales resultados que no implique una variación del patrimonio contable de la empresa, verificadas a partir del 01/01/2016. A dicho importes se le deducirá el monto de los dividendos o utilidades “fictos” previamente gravados.

El monto de los dividendos y utlidades fictos determinados según los apartados anteriores serán imputados en primer lugar a los resultados acumulados correspondientes a ejercicios iniciados antes del 01/07/2007 no resultando gravados hasta la concurrencia con dichos resultados.

Estarán exceptuados del cálculo de dividendos y utilidades fictos:

·         Los contribuyentes cuyas acciones coticen en Bolsas de Valores habilitadas para operar en Uruguay o Bolsas de reconocido prestigio internacional.

·         Cuando el titular de las participaciones patrimoniales del contribuyente de IRAE sea una persona de Derecho Público o un Fondo de Ahorro Previsional.

·         Las unipersonales y sociedades personales no computarán la RNF que provengan de ejericicios con ingresos menores a las UI 4.000.000. Las unipersonales y los sujetos prestadores de servicios personales fuera de la relación de dependencia contribuyentes de IRAE no computarán en ningún caso la RNF de ejercicios iniciados antes del 01/01/2017.

La normativa incluye como gravado el caso de que un contribuyente de IRAE sea socio o accionista de otro contribuyente de IRAE.

·         “IRAE 1” debe analizar si verifica la hipótesis de tener dividendos o utilidades pendientes de distribución. En caso de tenerlos, deberá gravarlos como tales y los imputará directamente a la persona física residente o al no residente que sea socio o accionista de “IRAE 2”.

·         “IRAE 2” también deberá realizar el referido análisis. A tales efectos, los dividendos o utilidades recibidos de “IRAE 1” (exonerados de IRAE por el literal M del artículo 52 del Título 4 del TO 1996) se considerarán rentas gravadas. Y de corresponder el cálculo de dividendos o utilidades fictos, deberá restar el importe ya imputado por “IRAE 1”.

El impuesto correspondiente (IRPF o IRNR) a los dividendos y utilidades fictos será retenido por la entidad contribuyente de IRAE de la cual es socio o accionista el contribuyente de IRPF o IRNR, más allá de la hipótesis de dos contribuyentes de IRAE ya expuesta. La tasa a aplicar es del 7%.

Únicamente no corresponderá renter en caso de que el titular de las acciones sea una persona de Derecho Público, un Fondo de Ahorrro Previsional o las participaicones patrimoniales coticen en Bolsa. A su vez, en caso de que el titular de las partricipaciones patrimoniales sea residente de un país con Convenio la alícuota de retención será la menor entre el 7% y la aplicable por dicho Convenio.

La imputación de los dividendos y utilidades fictos deberá realizarse en el tercer mes posterior al cierre del ejercicio fiscal que se liquida. Este régimen entra en vigencia a partir del 01/03/2017, por ende, los primeros contribuyentes alcanzados por esta disposición serán aquellos que cierren ejercicio al 31/12/2016.

Recientemente la DGI emitió la Resolución 1842/017 fijando la presentación de la declaración y pago del impuesto correspondiente a los dividendos y utlidades fictos imputados en el mes de de marzo de 2017 para el mismo plazo establecido para el pago de las obligaciones correspondientes al mes de abril, es decir en el correr del próximo mes de mayo.

Los pagos por dividendos fictos se imputan a los dividendos gravados cuando realmente se distribuyan y en caso de excedente se imputan a futuras distribuciones.

Las únicas hipótesis previstas de devolución del impuesto retenido por dividendos o utilidades fictos son las siguientes:

·         Liquidación definitiva de entidades contribuyentes del IRAE, cuando no se verifiquen dividendos o utilidades a distribuir, o el importe de los mismos resulte inferior a los  dividendos fictos efectivamente gravados y pendientes de imputación.

·         Distribución efectiva aprobada por el órgano social competente en favor de las entidades exoneradas de calcular dividendos fictos (Organismos Públicos y entidades con participaciones patrimoniales que coticen), por la parte correspondiente a la misma.

·         Distribución efectiva realizada en favor de entidades no residentes que se amparen en un convenio para evitar la doble imposición, por la parte correspondiente a la misma. (aplicable exclusivamente para IRNR

La referida devolución podrá efectuarse al responsable, siempre que se cuente con la conformidad expresa de los socios o accionistas comprendidos en las hipótesis mencionadas.