Rentas pasivas del exterior –declaración informativa anual

Introducción

Estamos próximos al mes de abril y a una gran parte de las empresas (aquellas cuyo cierre de ejercicio económico es el 31 de diciembre) les corresponde presentar, además de las liquidaciones de impuestos mensuales, la Declaración Jurada Anual de IRAE e IP y eventualmente, la Declaración Jurada Anual de dividendos fictos.

A partir del 2024, algunos contribuyentes también deberán presentar la declaración informativa anual vinculada con las rentas pasivas obtenidas en el exterior. Considerando que estamos próximos al vencimiento, aprovechamos esta edición para repasar los principales aspectos de este régimen; cuáles son las empresas que quedan comprendidas, qué información se debe presentar y cuál es el plazo para hacerlo.

Repaso de las principales modificaciones vigentes para rentas pasivas del exterior

El Grupo de Código de Conducta de la Unión Europea identificó ciertos aspectos potencialmente perjudiciales dentro de nuestro sistema tributario. Básicamente, vinculados con la obtención de rentas pasivas del exterior no gravadas para IRAE, por empresas sin sustancia económica en el País. Como consecuencia de estas observaciones y con el objetivo de atender a las mismas, se emitió la Ley 20.095, el Decreto 395/022 y la Resolución 488/023. La normativa plantea algunas excepciones al principio de la fuente que históricamente ha mantenido Uruguay, permitiendo entonces que en algunos casos queden gravadas por IRAE ciertas rentas generadas en el exterior.

Los cambios introducidos comenzaron a regir para ejercicios iniciados en enero del 2023 y aplican únicamente para empresas integrantes de grupos multinacionales. Un grupo multinacional comprende a un conjunto de dos o más entidades vinculadas, residentes en diferentes jurisdicciones; así como también a la casa matriz y sus establecimientos permanentes. Vale aclarar que, las rentas obtenidas por los bancos quedan por fuera de este régimen.

Por lo tanto, en la medida que una empresa forme parte de un grupo multinacional y obtenga ciertas rentas de fuente extranjera, deberá analizar, dependiendo del tipo de renta de qué se trate, cuál es el requisito de sustancia que debe cumplir para determinar si la misma quedará o no gravada para IRAE.

Respecto a los requisitos de sustancia que repasaremos a continuación, el Decreto 300/023 estableció que las actividades realizadas por empresas de seguros y reaseguros autorizadas a operar en la República de acuerdo con la Ley 16.426, verifican las condiciones de sustancia solicitadas. Como consecuencia de dicha disposición, no estarán gravadas por IRAE las rentas pasivas que obtengan en el exterior, siempre que se trate de inversiones admitidas de acuerdo con la normativa del BCU y se cumplan con los requisitos establecidos en la misma.

Por último, es importante mencionar que también se incorpora una cláusula específica anti abuso que habilita a la DGI, mediante resolución fundada, a desconocer las formas o mecanismos utilizados en una transacción cuando entienda que éstas hayan sido establecidas con el fin de obtener una ventaja tributaria que desvirtúe el objeto perseguido por las normas y resulten impropios teniendo en cuenta los hechos y circunstancias pertinentes. Las formas o mecanismos utilizados en una transacción se considerarán impropios cuando no existan razones comerciales válidas que reflejen la realidad económica. 

Clasificación de las rentas según el requisito de sustancia

La clasificación de las rentas se puede dividir en dos categorías:

1. Rentas derivadas de derechos de propiedad intelectual obtenidas por una entidad integrante de un grupo multinacional relativos a patentes o software registrado, enajenados o utilizados económicamente fuera del territorio nacional, en la parte que no corresponda a ingresos calificados.

Se entiende por ingresos calificados al monto que resulte de aplicar dichos ingresos al siguiente cociente:

Gastos y costos directos para desarrollar cada activo x 1,3 / Gastos y costos totales para desarrollar cada activo

2. Las rentas que provengan de bienes situados o derechos utilizados económicamente fuera del territorio nacional vinculadas con: rendimientos de capital inmobiliario, dividendos, intereses, otras regalías, otros rendimientos de capital mobiliario, incrementos patrimoniales y todo otro aumento de patrimonio derivados de los activos pasibles de generar los rendimientos mencionados anteriormente.

En este caso, las rentas serán consideras de fuente uruguaya y por tanto gravadas por IRAE, cuando las mismas sean obtenidas por una entidad integrante de un grupo multinacional clasificada como “entidad no calificada”

El análisis de “entidad calificada” deberá realizarse para cada uno de los activos que generan las rentas y se acreditará la adecuada sustancia económica siempre que se cumplan las siguientes condiciones.

a) Emplear recursos humanos acordes en número, calificación y remuneración para administrar los activos de inversión, y cuenta con instalaciones adecuadas para el desarrollo de esta actividad en territorio nacional. 

b) Tomar las decisiones estratégicas necesarias, y soportar los riesgos en
territorio nacional.

c) Incurrir en los gastos y costos adecuados con relación a la adquisición,
tenencia o enajenación, según el caso.

Tener en cuenta que a los efectos de lo dispuesto en los literales a) y b), se entenderá que se posee una adecuada sustancia económica aun cuando la actividad sea desarrollada por terceros en territorio nacional y bajo la adecuada supervisión y control en el país por parte de la entidad a calificar, siempre que no exista superposición de estos recursos. Las entidades que presten los servicios tercerizados a las entidades a calificar deberán detallar en la factura respectiva, tanto los recursos humanos afectados, como las horas aplicadas para la prestación de dichos servicios en el país, y el detalle de las instalaciones en donde se prestaron los mismos.

Por otra parte, para las entidades holding y tenedoras de inmuebles los requisitos de sustancia se demostrarán dando cumplimiento únicamente con el punto a) (no aplican los puntos b) y c). Por su parte, para dar cumplimiento a lo establecido en el punto a), alcanzaría con que la empresa cuente con al menos un director residente en territorio nacional con las calificaciones adecuadas para desempeñar dicho cargo, o la mayoría de los recursos humanos residentes uruguayos y calificados para llevar adelante las actividades que generan las rentas correspondientes.

Se considerará que estamos ante este tipo de empresas (holding y/o tenedoras de inmuebles) cuando su actividad principal sea adquirir y mantener dichas participaciones, no realizando ninguna actividad comercial o de inversión sustancial. A su vez, dicha condición se acreditará cuando las participaciones patrimoniales en otras entidades o bienes inmuebles (según sea el caso) representen al menos el 75% de los activos totales de la empresa.

Por último, es importante mencionar que las rentas derivadas de la enajenación o utilización económica de marcas fuera del territorio nacional, se considerarán 100% de fuente uruguaya solamente cuando sean obtenidas por una entidad integrante de un grupo multinacional (no aplican requisitos de sustancia).

Información a presentar y plazo

Son dos los formularios previstos para presentar la declaración informativa de
rentas pasivas. Los mismos se encuentran disponibles dentro de la aplicación PADI de la DGI.

Formulario 3012: Declaración informativa anual-Determinación de ingresos calificados.

Este formulario será de aplicación para contribuyentes del IRAE integrantes de un Grupo Multinacional y que obtengan las rentas detalladas en el numeral 1) antes mencionado, por la parte que obtengan Ingresos Calificados. La información a completar incluye básicamente:

• Identificación del activo (tipo de activo, descripción y código)
• Registro de activo (País, número y fecha de inscripción del registro)
• Gastos y costos incurridos para desarrollar el activo
• Monto de la renta obtenida en el ejercicio

Formulario 3013: Declaración informativa anual- Determinación de entidades calificadas.

Están obligados a presentar este formulario los contribuyentes del IRAE integrantes de un Grupo Multinacional que obtengan las rentas detalladas en el numeral 2) mencionado antes; que cumplan los requisitos de sustancia para ser consideradas entidades calificadas.

La información a completar podrá tener algunas variantes dependiendo del tipo de sociedad de que se trate, pero por cada activo se deberá suministrar información vinculada, entre otros, con:

• Tipo de activo
• Monto de la renta obtenida en el ejercicio
• Recursos humanos empleados en territorio nacional (número de empleados, cantidad de horas, remuneraciones)
• Detalle de las instalaciones utilizadas en territorio nacional (departamento, localidad, calle)
• Gastos y costos incurridos en el ejercicio, en relación con la adquisición, tenencia o enajenación
• En caso de que la/las actividades sean desarrolladas por terceros, en
  forma parcial o total, se informan los detalles de los prestadores de servicios
  en relación con el número de Rut, datos de recursos humanos e instalaciones.

Por último, respecto al vencimiento para la presentación de dichas declaraciones juradas, se establece que el plazo será el mismo que el previsto para la presentación de la declaración jurada del Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE) respectiva.

Consideraciones finales

Tomando en cuenta que este es el primer año en que se deberá presentar la declaración informativa anual de rentas pasivas y que, como mencionábamos al inicio, el mes de abril conlleva una carga importante de trabajo para las empresas con cierre 31/12; recomendamos a quienes corresponda presentar dicha declaración que se vaya recopilando la información necesaria a los efectos de dar cumplimiento a los plazos previstos.

A modo de resumen, en la medida que una empresa forme parte de grupo
multinacional y obtenga alguna de las rentas detalladas, se deberá hacer el
análisis de sustancia para cada uno de los activos que generan dichas rentas.
Si del mismo se desprende que no hay sustancia, entonces la renta quedará
gravada por IRAE (no corresponde presentación la declaración jurada). De lo
contrario, en caso de que se demuestre la sustancia económica en el País,
corresponderá la exoneración y también la presentación de la declaración
informativa anual disponible a estos efectos, en la aplicación PADI de DGI
(formularios 3012-3013).