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BEPS落地后,香港作为中资企业对外平台相关税收政策发展研究及其实务分享

第一部分

德勤中国税务与商务咨询合伙人杨力Leo Yang、高级经理李侨英Silent Li、经理杨天伟Sam Yeung于《国际税收》杂志2018年3月刊发表该文。文章分两部分推出。

概要介绍:香港特别行政区(本文简称“香港”)作为中资企业主要的对外平台,在BEPS下的税收环境以及实务变化也逐渐受到中资企业和业内的关注,本文基于BEPS的最新进展,结合香港的税务规定以及税务实务的发展变化,重点讨论中资企业在香港的不同平台模式下的可能影响和未来的展望。

一、BEPS背景介绍

Base Erosion and Profit Shifting("BEPS"),即税基侵蚀与利润转移,是指跨国经营的企业利用国际税收规则存在的不足,以及不同国家和地区的税制差异和征管漏洞,将利润由高税率地区向低税率或不征税地区转移,以达到最大限度减少其全球总体税负的目的,甚至达到双重不征税的效果,造成对各国税基的侵蚀。

为了遏制该税基侵蚀的行为,二十国集团(“G20”)领导人早在2013年圣彼得堡峰会委托经济合作与发展组织(“OECD”)启动各种措施以打击BEPS的行为。BEPS项目最开始由34个OECD成员国、8个非OECD的G20成员国和19个其他发展中国家共同参与。BEPS项目的成果包括15项行动计划报告和一份解释性声明,为吸引更多国家和地区的加入,G20建立了包容性工作架构,扩大项目成果落实的范围和影响。目前,已有超过100个成员加入了该框架。

BEPS项目主要包括以下三个方面的内容,包括15项行动计划:

  • 保持跨境交易相关国内法规的协调一致("Coherence");
  • 突出强调实质经营活动("Substance");以及
  • 提高税收透明度("Transparency")。
     

BEPS项目15项行动计划为各国政府提供了减少或者消除现有国际税收制度间存在为逃税而进行利润转移的漏洞的解决方法,15个行动计划的详细内容可见附表一。其中, 行动计划5 (打击有害税收实践), 6 (防止税收协定优惠的不当授予), 13(转让定价文档和国别报告)及14(使争议解决机制更有效)为“最低标准”。OECD在这些行动计划的基础上,进一步发布了一系列指引和相关报告,如针对BEPS第十三项行动计划中的国别报告的指引,《2017年版跨国企业和税务机关转让定价指南》,《消除分支机构错配安排的影响》 等等。

二、香港政府对于BEPS的立场及相关的最新发展

香港作为国际金融中心,一直积极参与国际间提升税收透明度和打击逃税的工作。在香港特别行政区政府2016-17年财政预算案中提及,香港政府近年已实行一系列举措,包括与BEPS相关的举措,以致力优化税务条例,确保香港的税制与国际标准接轨,提高竞争力。2016年6月,应OECD的邀请,香港以Associate的身份参加落实BEPS方案的包容性框架。香港政府並已成立税务政策组,从宏观的角度整全地检视香港税制的国际竞争力,并审视香港税基狭窄这一争论已久的问题。此外,香港政府将透过税务政策组应对企业侵蚀税基及转移利润,对香港与全球税务规定的接轨表达了明确意向,以确保不会落后于其他国际税务社会。香港税务局正积极推进BEPS各项行动计划的实施,特别是集中落实上述四项最低标准(即行动计划5 (打击有害税收实践), 6 (防止税收协定优惠的不当授予), 13(转让定价文档和国别报告)及14(使争议解决机制更有效)),以应对复杂多变的税收环境,确保香港树立良好的国际形象,保持其在全球的竞争优势。香港税务局在制定行动计划落实时间表和决定次优时,一般会结合本地税制的特点、预期所需法例修订的程度,以及有关业界意见进行考虑。

2017年6月7日,包括香港在内的76个国家和地区的代表签署了或表达了意愿去签署《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移(BEPS)的多边公约》(“BEPS多边公约”)。随后,多个地区相继签署或承诺签署该公约。2017年10月6日,香港政府正式向立法会提交草案,以剔除有关限制,有助香港参与多边公约和新的国际税务合作领域。

除了签署《BEPS多边公约》外,香港于2016年6月30日通过了实施OECD统一汇报标准(Common Reporting Standard,“CRS”)提出的自动交换财务账户资料(Automatic Exchange of Information,“AEOI”)的立法,预计将于2018年开始首次交换资料,以避免被列入“不合作”税务管辖区名单的风险。上段所述的草案亦会修正《税务条例》与共同汇报标准差异之处以确保《税务条例》与OCED颁布的CRS标准一致。

香港财经事务及库务局及香港税务局在2016年10月26日发布了《打击“侵蚀税基及转移利润”措施咨询文件》(“咨询文件”),就BEPS行动计划如何实施一事向公众进行为期两个月的咨询,当中,政府初步将15项行动计划中的其中的七项设定为最先执行。2017年7月31日,香港财经事务及库务局及香港税务局发表了《打击“侵蚀税基及转移利润” 措施咨询报告》(“咨询报告”),该咨询报告总结了上述咨询得出的结果并提出微调后的立场,与咨询文件的建议基本一致。香港税务局将在通过立法程序后,通过适当途径实施上述优先执行的行动计划。

咨询报告中涉及几个最低标准及其关联的措施,及与跨境交易的相关协议有关,相关内容如下:

a) 行动计划5(考虑透明度和实质性因素,有效打击有害税收实践)

行动计划 5旨在有效打击造成不良竞争的优惠税制,并将税务透明度及实质课税原则纳入考虑。税务局表明会继续不时检视税制,以确保香港没有任何具损害性的税务措施。有关税务透明度方面,政府表示香港会维持其一贯政策,不会与任何税务管辖区“自发”交换数据。但因应OECD最新规定,当局建议就六种税务裁定的数据交换作出例外安排,及计划与全面性协议或交换协议伙伴 透过双边安排自发交换有关数据。

b) 行动计划8(无形资产转让定价指引)、行动计划9(风险与资本转让定价指引)及行动计划10(其他高风险交易转让定价指引)

行动计划8至10的重点在于使利润的产生与经济活动的发生相一致。例如,对于来自无形资产的所得,利润应该归属于对该无形资产进行相关研发、强化、维护等经济活动的企业主体。不存在合理商业目的的关联交易不能作为转让定价指引的对象。对于该三项行动的实施,香港税务局建议将转让定价的国际标准纳入本地法例,以规定在香港营运的企业与其关联公司的交易须以独立交易原则进行,及制定新的税务条例释义及执行指引详述香港税务局立场。

c) 行动计划13(转让定价文档和国别报告)

行动计划13要求跨国企业提供与其全球贸易及转让定价政策相关的详细信息,包括具体的转让定价文件和年度国别报告。实施该项行动计划的途径,除了提议修订法律之外,香港税务局还将与其他国家和地区达成交换国别报告的主管税务机关协议。除了国别报告外,转让定价文档还包括主体文档和本地文档。从征询文件所见,香港税务局有意要求符合一定规模和涉及关联交易的企业准备主体文档和本地文档,并要保存七年。

在转让定价原则方面,香港税务局在《咨询报告》明确表示独立交易原则的施行不存在安全港原则(如,中小企业享受豁免)及适用于关联方及同一企业不同组织部分(如,总公司和常设机构)之间发生的交易(如,有形资产、财务、服务等),并且不会对跨境和本地交易加以区别。转让定价文档合规方面,香港税务局最终建议对于集团年收入超过7.5亿欧元(即68亿港币)而最终控股公司是在香港成立的跨国企业,预计自2018年1月起需要准备国别报告,并由该最终控股公司进行提交。如果最终控股公司所在地区并不要求提交国别报告或者不与香港进行信息交换,该最终控股公司需要委托集团里在香港成立的公司向香港税务局提交国别报告。香港税务局计划规定相关跨国企业于2019 年向税务局提交首批国别报告。此外,不符合以下豁免条件的公司需要准备转让定价主体文档和本地文档:

(a) 按业务规模的豁免(符合以下三项条件其中两项):

  • 年度总收入不多于2亿港元;
  • 总资产不多于2亿港元;以及
  • 不多于100名员工。
     

(b) 按关联方交易的豁免(如其中一类关联方交易款额在相关会计期间低于建议门坎,企业不须就该类交易拟备本地档案):

  • 资产转让(财务资产和无形资产除外):2.2亿港元;
  • 财务资产交易:1.1亿港元;
  • 无形资产转让:1.1亿港元;以及
  • 其他交易(例如服务收入和专利收入):4,400万港元。
     

另外,香港税务局将针对不符合独立交易原则的定价造成的错误纳税申报施以惩罚(包括罚款以及监禁)。

d) 行动计划14(使争议解决机制更有效)及行动计划15(制定用于修订双边税收协定的多边协议)

行动计划14的目标是提升争议解决机制的效率,透过发展解决方案,以协助国家/地区在相互协商程序下解决协议相关之争议。行动计划15则主要是围绕如何落实BEPS措施和修订双边税收协定而展开的。香港税务局将建立相互协商程序和仲裁机制,以及加强现有的税收抵免制度,并规定遇到抵触时,税收协定将优先于香港税务条例。香港税务局表示将透过多边协议实施行动计划14。

另外,除以上的行动计划外,政府现阶段无意就其他BEPS行动计划立即采取行动,但是,政府会留意国际发展的步伐和拟定合适的应对计划。

香港政府在2017年12月29日已发布了《2017年税务(修订)(第6号)条例草案》(“条例草案”),正式引入BEPS中有关转让定价的本地法规。《条例草案》内容相当丰富,涵盖了《咨询报告》的各项建议,重申关联交易必须以独立交易原则进行,否则在一定条件下,香港税务局可作出调整。《条例草案》也确定了转让定价文档(包括国别报告)的要求及细节,并对没有税收协定情况下的常设机构作出定义和规定。《条例草案》还提出修改双重课税宽免(如:放宽申请税收抵免的期限到有关课税年度结束后的 6 年结束内)、建立相互協商程序及仲裁机制、以及制定预先订价安排的机制的条文。此外,针对外界质疑香港一些主要以外地企业为对象的税收优惠政策是否有害税收实践,《条例草案》提议废除部分优惠政策中对香港本地或外地企业的区分,及引入“门槛要求”的概念以断定有关活动是否在香港进行以享受相关税务优惠。为防止滥用,《条例草案》同时建议引入反避税条文,相应限制本地企业的税前列支金额。另一特别之处是《条例草案》提及如果任何人士在香港对海外关联公司拥有的知识产权作出创造价值的贡献,可归因于该人士在香港创造价值的部分特许权使用费可被征收利得税。

(第一部分完。请于明日继续阅读第二部分。)

註:

  1. 行动计划具体内容可参考由OECD出版的英文原版:Explanatory Statement, 2015 BEPS Deliverables (http://www.oecd.org/ctp/beps-explanatory-statement-2015.pdf),以及由中国税务出版社出版的中文译本:经济合作与发展组织. G20税基侵蚀和利润转移(BEPS)项目2015年成果—解释性声明[M]. 黎颂喜, 蔡伟年, 邱辉, 等译.北京:中国税务出版社, 2015
  2. 六种裁定包括 (a)与优惠措施有关的裁定; (b)单方面的预先定价安排及其他就跨境转让定价作出的单方面裁定; (c)就调低应课税利润的跨境裁定; (d) 就常设机构的裁定; (e)就关联转付公司的裁定;以及 (f)任何在没有自发交换资料情况下会引起 BEPS 问题的其他各類裁定。
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