OECD-veiledning om internprising for markedsføring og distribusjon av varer

OECD har nylig publisert veiledning om internprising av standardisert markedsførings- og distribusjonsaktiviteter, omtalt som «Pillar 1 Amount B». Formålet med veiledningen er å forenkle internprisingen og dermed bidra til reduserte etterlevelseskostnader, selv om veiledningens kompleksitet kan føre til det motsatte.

Veiledningen knyttet til «Pillar 1 Amount B» er en del av OECDs pågående arbeid med internasjonal skatt. Den forenklede tilnærmingen skal bidra til reduserte administrasjons- og etterlevelseskostnader, og veiledningen er særlig myntet på jurisdiksjoner med «lav kapasitet» til å vurdere slike transaksjoner i lys av armlengdeprinsippet.

Denne veiledningen vil være en del av OECDs retningslinjer for internprising. 

Vilkår for bruk

Den nye tilnærmingen vil gjelde for regnskapsår som begynner på eller etter 1. januar 2025.  Det enkelte land kan velge om de vil bruke den forenklede tilnærmingen eller ikke. I så fall kan de da velge enten: 1) å la relevante enheter innenfor jurisdiksjonen velge å anvende den forenklede tilnærmingen; eller 2) å kreve at både relevante enheter og skattemyndigheten anvender den forenklede metoden.

Andre land er ikke forpliktet til å akseptere bruk av den forenklede tilnærmingen av en skattebetalende enhet i et annet land. Land som er medlemmer av «BEPS Inclusive Framework» har imidlertid forpliktet seg til å respektere bruken av den forenklede tilnærmingen og minimere dobbeltbeskatning.

Den nye veiledningen inneholder ingen spesifikke inntektsgrenser for bruk av den forenklede tilnærmingen, i motsetning til OECDs regler om «Pillar 1 Amount A» og «Pillar 2» (suppleringsskatteloven).  Vi forventer derfor at land som følger tilnærmingen vil gjøre dette på en konsistent måte med sine eksisterende internprisingsregler.

Aktiviteter som omfattes

Den forenklede tilnærmingen gjelder for to transaksjonstyper for grossister:

1. «Buy-sell» markedsføring og distribusjonstransaksjoner der distributøren kjøper varer fra en eller flere nærstående foretak for engros-distribusjon til uavhengige parter;
2. Salgsagentur- og kommisjonærtransaksjoner der salgsagenten eller kommisjonæren bidrar til en eller flere nærstående foretaks engros-distribusjon av varer til uavhengige parter.
   

"Engros-distribusjon" er spesifikt definert som å inkludere "distribusjon til alle typer kunder unntatt sluttkunder".  Et foretak som utfører både engros- og detaljdistribusjon, vil likevel kunne benytte den forenklede tilnærmingen dersom foretakets treårige vektede gjennomsnittlige nettoinntekter i detaljhandelen ikke overstiger 20 % av foretakets treårige vektede gjennomsnittlige nettoinntekt.

Det er fire tilleggskriterier som også må oppfylles av distribusjonsenheten (den testede parten):

• Den kvalifiserende transaksjonen må ha økonomisk relevante egenskaper som betyr at den kan prises pålitelig ved hjelp av en ensidig internprisingsmetode, med distributøren, salgsagenten eller kommisjonæren som den testede parten.

• Den testede parten i den kvalifiserende transaksjonen må ikke pådra seg årlige driftskostnader som er lavere enn 3 % eller større enn en øvre grense på mellom 20 % og 30 % av den testede parts årlige nettoinntekter. Den øvre grensen vil fastsettes av hvert enkelt land som benytter den forenklede metoden.

• Den kvalifiserende transaksjonen kan ikke omfatte distribusjon av ikke-materielle varer, tjenester eller råvarer.

• Den testede parten kan ikke utføre andre aktiviteter i tillegg til den kvalifiserende transaksjonen, med mindre den kvalifiserende transaksjonen kan skilles ut og prises pålitelig separat fra de andre aktivitetene.

Veiledningen er tydelig på at denne forenklede tilnærmingen ikke kan brukes til å rettferdiggjøre resultater for enheter som befinner seg i land som ikke har anvendt den forenklede tilnærmingen.  Veiledningen understreker også at transaksjoner utenfor omfanget skal analyseres etter normale internprisingsprinsipper, og at de forenklede satsene ikke etablerer noe "gulv" eller "tak" for forventet avkastning for distribusjonsaktiviteter generelt.

Fastsettelse av armlengdes fortjeneste

Veiledningen etablerer et armlengdes intervall for avkastning på salg for distribusjonsenheten.  "Avkastning på salg" refererer til forholdet mellom resultat før renter og skatt (EBIT) og nettoinntekter – uttrykt i prosent – beregnet i tråd med gjeldende regnskapsstandarder.

Armlengdeintervallet etableres gjennom en tretrinnsprosess, der en intervallet bestemmes i trinn 1 og deretter potensielt justeres ytterligere i trinnene 2 og 3 for å komme frem til en endelig armlengdes avkastning.

OECD har utviklet en standardisert prismatrise for trinn 1.  Dette består av tre næringsgrupperinger og fem ulike "faktorintensiteter" for å gi 15 celler, hver med én enkelt avkastning på salgsprosent. Basert på egenskaper ved den testede parten vil man identifisere hvilken celle som er relevant, og fortjenesten kan variere med 0,5 prosentpoeng fra den identifiserte avkastningen. Hvis cellen indikerer en avkastning på 4 % vil altså en avkastning mellom 3,5 % og 4,5 % anses armlengdes. Beregningene som må utføres for å bestemme faktorintensiteten, hensyntar også leverandørgjeld for å sikre at kredittvilkårene standardiseres.

Trinn 2 innebærer å gjennomføre en kryssjekk av driftsmidler, der driftsmiddelintensiteten sammenlignes med definerte grenser.  Når driftsmidlet er over den øvre grensen, vil avkastningen på salget bli justert ned til driftsmiddelintensiteten når denne grensen.  Tilsvarende, dersom driftsmidlet er under nedre grense, oppjusteres foretakets avkastning på salg til foretakets driftsmiddelintensitet når denne grensen.

Trinn 3 innebærer en endelig potensiell justering for å ta hensyn til tilfeller der det er ingen eller utilstrekkelige data i det globale datasettet for en bestemt testet parts jurisdiksjon. Mekanismen justerer avkastningen på salg i henhold til en tabell med definerte netto risikojusteringer i henhold til landets kredittvurdering.

Krav til dokumentasjon

Veiledningen anbefaler at en detaljert funksjonsanalyse, relevante kontrakter, nødvendige beregninger og relevante finansielle nøkkeltall bør inkluderes i den lokale filen for en enhet som bruker den forenklede tilnærmingen.

Videre arbeid

OECD vil utstede ytterligere, valgfrie kvalitative utvalgskriterier og en liste over «kvalifiserende jurisdiksjoner» innen utgangen av 31. mars 2024.  Listen over "kvalifiserende jurisdiksjoner" vil bli oppdatert hvert femte år.

I løpet av 2024 vil OECD også arbeide med gjennomføringen av forpliktelsen fra «Inclusive Framework» om å respektere utfallet av bruken av den forenklede tilnærmingen, herunder utvikle nødvendige avtaler med kompetente myndigheter.

Endelig har OECD også forpliktet seg til å oppdatere tabellene som brukes i trinnene 1 og 2 hvert femte år, med mindre det er en vesentlig endring i markedsforholdene som berettiger en midlertidig oppdatering.

Praktiske utfordringer

I utgangspunktet er positivt at OECD ønsker å bidra til å forenkle etterlevelsesarbeidet og dermed redusere bokettersynsrisikoen knyttet til konserninterne transaksjoner av mer rutinepreget karakter. OECDs veiledning inneholder imidlertid en del forhold som kan undergrave at tilnærmingen i praksis blir forenklet for skattyterne og skattemyndighetene.

For det første kan tilnærmingen medføre økt byrde for multinasjonale konsern etter hvert som de tilpasser seg løsningen og må etablere de relevante prosessene både for å bestemme hvilke enheter som gjelder og utføre beregningene.

For det andre vil den samlede etterlevelsesbyrden trolig økes av det faktum at landene vil variere i om de bestemmer seg for å anvende tilnærmingen og hvilke av alternativene de bruker.  I tillegg har India allerede tatt forbehold i veiledningen som er publisert. Selv om slike forbehold er vanlige i kommentarer til OECDs modellskatteavtale, er dette svært uvanlig i internprisingssammenheng.

Til slutt gjenstår det å se om skattyterne og skattemyndigheter vil utføre den detaljerte analysen som er nødvendig for å anvende den forenklede tilnærmingen, eller om de vil ta en mer pragmatisk tilnærming.  I tillegg vil vi nok se at enkelte skattytere og skattemyndigheter benytter den forenklede tilnærmingen for å understøtte prisingen av distribusjonsaktiviteter som ikke oppfyller kriteriene for den forenklede tilnærmingen, til tross for OECDs veiledning om det motsatte, slik det ofte gjøres med den tilsvarende forenklede tilnærmingen for konserninterne tjenester av lav verdi («low value-adding intra-group services»).