Rentebegrensningskrøll i Skatte-ABC

I den seneste utgaven av Skatte-ABC-2024 har det kommet inn følgende tillegg på side 1112 under punkt R-11-13.3 Egenkapitalgraden i konsernregnskapet:

«Med det øverste selskapet i konsernet menes i sktl. § 6‑41 åttende ledd bokstav b nr. 3 det øverste selskapet i konsernet som kan utarbeide konsernregnskap etter regnskapsspråk som nevnt i sktl. § 6‑41 åttende ledd bokstav b nr. 2, se FSFIN § 6‑41‑2 og FIN 6. desember 2019 i Ut 2019/981. Ved vurderingen av om konsernregnskapet er utarbeidet av det øverste selskapet i konsernet, skal det tas utgangspunkt i det avlagte konsernregnskapet ut fra det regnskapsspråket som der er valgt. Konsernregnskapet som skal benyttes må være utarbeidet etter et av de godkjente regnskapsspråkene etter åttende ledd bokstav b nr. 2. Det er ikke tilstrekkelig bare å utarbeide en balanseoppstilling, se FIN 6. desember 2019 i Utv. 2019/981. Dersom konsolidering er foretatt på et lavere nivå som følge av valgfrie konsolideringsunntak innenfor det regnskapsspråk som er anvendt, må det utarbeides et nytt konsernregnskap innenfor det samme regnskapsspråket dersom unntaksregelen skal kunne anvendes. Er et selskap ikke konsolidert i et faktisk avlagt konsernregnskap etter regnskapsregler som er akseptert under unntaksregelen, men selskapet likevel er omfattet av hovedregelen fordi det kunne ha vært konsolidert i et slik dersom IFRS hadde vært benyttet, må det utarbeides konsernregnskap etter IFRS for at unntaksregelen skal kunne benyttes, jf. Prop. 1 LS (2018-2019) punkt 9.8.5.» [min uthevning]

Det viktigste fra kilden

1. Konserndefinisjonen er sentral fordi den bestemmer hvilke selskaper som er omfattet av rentebegrensningsreglene for konsernselskaper, hvilke selskaper som må inngå i konsernregnskapet for at egenkapitalgradunntaket kan påberopes og om renter fra et lån fra en nærstående skal være underlagt den strengere rentebegrensningsregelen for andre nærstående (hvor egenkapitalgradunntakene og terskelverdiunntaket ikke er anvendelige). Konsern og konsernselskaper er definert i skatteloven § 6-41 (5). Femte ledd har to typer konserner. Den første er selskap som inngår i et kvalifiserende faktisk konsernregnskap, se bestemmelsens åttende ledd bokstav b nr. 2. Det andre konsernet er selskap som inngår i et hypotetisk IFRS-konsernregnskap, som skal være utarbeidet av øverste enhet med kontrollerende innflytelse med mindre det finnes et konsolideringsforbud (typisk investment entity etter IFRS 10).
2. I Skatte-ABC innføres det en ny konserndefinisjon, som kommer i tillegg til de to første. En kan tenke seg et helnorsk konsern som eies av et EØS-selskap, hvor det etter det landets GAAPs finnes et valgfritt konsolideringsunntak og hvor det foreligger et norsk konsernregnskap som omfatter de norske selskapene. Her oppstår det en ny konserndefinisjon, selskap som inngår i et hypotetisk lokal GAAP-konsernregnskap, som er utarbeidet av øverste enhet med kontrollerende innflytelse med mindre det finnes et lokalt konsolideringsforbud. En kan tenke seg at egenkapitalgradunntaket ble påberopt i fjor, før den endringen i Skatte-ABC ble publisert. Med den nye konserndefinisjonen var påberopelsen av egenkapitalgradunntaket basert på et feilaktig konsern [og konsernregnskap], det norske og ikke det hypotetiske lokal-GAAP-konsernet. Nytt konsernregnskap må utarbeides for at EK-gradunntaket kan påberopes, hvor en må hensynta finansieringen av EØS-selskapet.
3. Foruten at tolkningen er i strid med definisjonen i bestemmelsen, skaper tolkningen noen pussige situasjoner. Først kan en tenke seg et norsk investeringsselskap som har bestemmende innflytelse over et helnorsk konsern. Her vil det ikke være nødvendig å vurdere om det foreligger valgfrie konsolideringsunntak fordi det ikke er nødvendig å lage et konsernregnskap som dekker alle enhetene for å kunne påberope egenkapitalgradunntaket, se FIN 6. desember 2019 i Utv. 2019/981 og SKD 4. juni 2020 i Utv. 2020/836. Dersom det norske investeringsselskapet byttes ut med et investeringsselskap fra Cayman Islands, blir resultatet det samme. Det er heller ikke her nødvendig å vurdere om konsolideringsreglene etter Cayman Islands-GAAP fordi GAAP-en ikke er et kvalifiserende regnskapsspråk etter rentebegrensningsreglene. Selskapet vil heller inngå i et hypotetisk IFRS-konsern som følge av IFRS 10. Om de norske selskapene derimot eies av et investeringsselskap hjemmehørende i EØS og som bruker et EØS-regnskapsspråk må det vurderes om konsolideringssunntaket etter lokal GAAP er frivillig eller tvungen, noe som stiller EØS-investeringsselskapet dårligere enn det norske og selskapet fra Cayman Islands. Dette viser urimeligheten i tolkningen og en mulig EØS-motstrid. Mest problematisk er imidlertid at skattytere nå kan pådra seg en del unødvendige kostnader som følge av regelendring initiert i Skatte-ABC, antakelig foranlediget av pågående skattesaker. En mer ryddig tilnærming hadde vært å endre loven med effekt fremover i tid dersom en ny konserndefinisjon er ønskelig [som dessverre bare vil forvanske et ellers vanskelig regelverk].