財政部修正「個人計算受控外國企業所得適用辦法」草案

【2023／10／31，台北訊】受控外國企業（CFC）制度已於今年正式上路，財政部於日前綜合各界建議，發佈「營利事業認列受控外國企業所得適用辦法之修正草案」，並於近日修正「個人計算受控外國企業所得適用辦法之修正草案」。勤業眾信聯合會計師事務所私人暨家族企業服務團隊執業會計師王瑞鴻今（31）指出，這一次「個人計算受控外國企業所得適用辦法修正草案」大部分是沿襲營利事業認列受控外國企業所得適用辦法之修正草案，以下整理出本次的修正重點，並提醒修正內容包含大幅調整CFC當年度盈餘計算方式且更為複雜，納稅義務人務必做好萬全的準備，其中備妥CFC財務報表更是首要之務。

受控外國企業「當年度盈餘」之計算五大修正重點

這次草案大幅修正CFC當年度盈餘計算方式，以貼近按財務會計規範計算之可分配盈餘，主要修正內容如下。王瑞鴻提醒，修正後CFC當年度盈餘計算顯較修正前複雜許多，納稅義務人應多加注意，以免申報錯誤：

1.   擴大CFC當年度盈餘之計算基礎：修正前CFC當年度盈餘的計算基礎是稅後淨利加上「由其他綜合損益與其他權益項目轉入當年度未分配盈餘之數額」，此次修法擴大為稅後淨利加上「稅後淨利以外項目計入當年度未分配盈餘之數額」，影響較大的像是CFC追溯適用及追溯重編之影響數，在修法前此數額無須計入CFC當年度盈餘，但修法後無論金額正負都須計入CFC當年度盈餘。

2.   變更非低稅負區轉投資事業之投資損益範圍：修正前後源自非低稅負區採權益法認列轉投資事業之投資損益屬未實現者仍可自CFC當年度盈餘中減除，但前開CFC轉投資公司當年度稅後淨利（損）以外項目計入當年度未分配盈餘數額須一併計入，並須考量未實現投資損益相關所得稅費用及所得稅利益。

3.   增加處分非低稅負區採權益法認列轉投資事業股權之調整數：CFC或其轉投資之低稅負區公司日後直接或間接處分非低稅負區採權益法認列轉投資事業股權時，須加回以往因源自非低稅負區採權益法認列轉投資事業之投資損益屬未實現而自CFC當年度盈餘中減除之部分。

4.   明定匯率換算基礎：如CFC公司當年度盈餘組成項目以外國貨幣記帳或繳納，應按當年度臺灣銀行每月末日之牌告外幣收盤即期買入匯率（如無該匯率，以現金買入匯率）計算之年度平均匯率（以四捨五入計算至小數點以下第五位）換算為新臺幣。

5.   CFC所直接持有透過損益按公允價值衡量之金融工具可選擇於處分時始計算損益計入當年度盈餘：因「CFC本身所持有」之透過「損益按公允價值衡量之金融工具」（FVPL）其公允價值變動數屬未實現性質，且短期波動幅度較大亦非CFC所能操控，個人得選擇於CFC處分或重分類該金融資產時（重分類至按攤銷後成本衡量或透過其他綜合損益按公允價值衡量）方將已實現數列為CFC當年度盈餘之加減項，即每年年底評價之損益屬未實現性質無需計入CFC當年度盈餘，但一經擇定不得變更，且所有個人之CFC須一致適用。因CFC制度於112年生效，若為112年1月1日以前取得之金融工具，則以111年12月31日之帳面價值為原始取得成本計算相關損益。

王瑞鴻表示，據觀察個人所持有之CFC有很大比例是在境外從事金融商品操作，這一次FVPL損益計算的調整將可大幅改善因為金融市場景氣波動而導致個人CFC產生虛盈實虧而繳稅之不合理現象；然而，這次修法也增加了CFC當年度盈餘計算的複雜度與專業性，像FVPL損益計算之規定僅限於個人第一層CFC本身所持有之金融工具，CFC轉投資公司所持有之FVPL仍不予適用，且欲適用此規定之個人應提示CFC所在國家或地區或中華民國合格會計師查核受控外國企業持有、衡量及處分金融工具情形之查核報告，與修法前相比，此調整將增加納稅義務人計算CFC當年度盈餘的複雜度與其應備妥之文件。

三項原則性規定修正重點

除了CFC當年度盈餘計算方式大幅修正外，本次修正草案也參考營利事業認列受控外國企業所得適用辦法之修正草案，一併增修三項原則性的規定：

1.   「增訂」信託財產為境外低稅負區之關係企業股份或資本額時，屬同一信託關係之委託人、受託人或受益人及其配偶、二親等以內親屬為關係人，但受託人為所在租稅管轄區主管機關許可之信託業者時，視為非關係人。

2.   「修正」財政部公告之低稅負國家或地區參考名單，不包含各租稅管轄區對特定區域或特定類型企業提供特定稅率或稅制者，因此態樣繁多且相關資訊未必對外公開，須就個案事實判斷。

3.   「修正」豁免適用CFC規定門檻之計算方式，於計算個別CFC或全部CFC當年度盈餘合計數是否小於700萬元時，僅需考慮不具實質營運活動者，即具有實質營運活動者已經豁免無需適用CFC規範，故不列入700萬元計算範圍。

其他技術性細節規定之修正重點

1.    增訂個人自CFC實際獲配股利或盈餘時，若與以前年度認列CFC投資收益時之匯率不同產生之差異數，如為正數應列為獲配年度營利所得；如為負數則可自獲配盈餘年度之基本所得額扣除（扣除至基本所得額為0為止），故個人考慮CFC盈餘分配案時，務必要多考量匯率的影響。

2.   為維護CFC累積虧損餘額正確性，個人及其配偶與二親等親屬因股權變動導致12月31日合計持有CFC未達10%者，雖該CFC之所得免申報計入當年度個人之基本所得額，但該CFC以前年度核定之前十年虧損仍應自該CFC當年度盈餘中扣除。

3.   統一規定CFC財務報表之報導期間應為1月1日至12月31日，另外，個人未能依限檢附相關報表者，應於所得稅結算申報期間屆滿前敘明理由向稽徵機關申請延期提供，延長之期間最長不得超過六個月，並以一次為限。

4.   刪除個人取具境外稅務機關發給之納稅憑證及相關證明文件須經台灣駐外機關驗證之規定。

5.   增訂個人應備妥足資證明CFC符合實質營運活動豁免規定之相關證明文件（如會計師出具意見書、固定營業場所之所有權狀或租賃契約及給付租金之原始憑證…等），且應於稽徵機關書面調查函送達之日起一個月內提示，欲申請展延者，應於期間屆滿前申請，且延長期間最長不得超過一個月，並以一次為限。

CFC公司之財務報表建置為首要之務

最後，王瑞鴻提醒，這一次個人計算受控外國企業所得適用辦法修正草案讓CFC當年度盈餘的計算更為合理，但也趨於複雜，然而，個人從事金融商品操作之CFC往往僅單憑海外金融機構的對帳單做為損益的依據，並未有效建立財務報表及保留帳簿憑證，更遑論FVPL之分類。然而，明年五月個人申報CFC之所得時必須提供該境外公司經會計師查核簽證過之財務報表作為佐證，因此，這類型的境外公司財務報表的建置已迫在眉睫，納稅義務人務必謹慎看待，儘早備妥相關文據才是上策。