Огляд ключових роз’яснень та консультацій контролюючих органів з питань трансфертного ціноутворення

Протягом вересня – листопада 2021 року Державна податкова служба опублікувала низку індивідуальних податкових консультацій (далі – «ІПК») з питань застосування правил трансфертного ціноутворення (далі – «ТЦУ»), а також консультації в системі Загальнодоступного інформаційно-довідкового ресурсу (далі – «ЗІР»). 

Нижче викладено огляд, який містить короткі висновки, надані в таких консультаціях, а також коментар спеціалістів «Делойт» щодо деяких висновків, які потребують детального пояснення.

Консультації в системі ЗІР

Детальніше з консультаціями, наданими в системі ЗІР, можна ознайомитись за посиланням.

Категорія 131.07. За який звітний період вперше контролюючий орган може надіслати запит про подання глобальної документації (майстер-файлу)?

Вперше запити контролюючих органів до платників податків про подання глобальної документації з ТЦУ (майстер-файлу) застосовуються щодо фінансового року, який закінчується у 2021 році.

Коментар «Делойт». Якщо фінансовий рік групи не співпадає з календарним роком, а закінчується, наприклад, 31 березня, тоді запит щодо 2021 фінансового року може бути направлений податковими органами вже з 1 квітня 2022 року. Платникам податків, які входять до таких груп, потрібно впевнитися, що майстер-файл буде підготовлений групою вже на початку 2022 року, в іншому випадку доцільно розпочати його підготовку самостійно.

Категорія 131.07. За який звітний період вперше та в якому вигляді платники податку на прибуток, які оприлюднюють фінансову звітність разом з аудиторським висновком, зобов’язані подавати копію такого висновку до контролюючого органу в складі документації з ТЦУ та яка відповідальність за її неподання?

Платники податку на прибуток, які оприлюднюють фінансову звітність разом з аудиторським висновком та здійснюють контрольовані операції, на запит контролюючого органу подають у складі документації з ТЦУ копію аудиторського висновку щодо бухгалтерської (фінансової) звітності вперше за звітний період – 2020 рік.

Категорія 131.07. Хто (нерезидент чи його постійне представництво) подає за 2020 рік Звіт про контрольовані операції та Повідомлення про участь у міжнародній групі компаній?

Звіт та Повідомлення в Україні може подати особа, уповноважена на це нерезидентом. У розділі «Загальні відомості» Звіту про контрольовані операції та Повідомлення про участь у міжнародній групі компаній (далі – «Повідомлення про участь у МГК») зазначаються реєстраційні дані такого нерезидента як платника податків в Україні.

Коментар «Делойт». Зважаючи на наш досвід роботи з великою кількістю представництв, можемо сказати, що Звіт про контрольовані операції та Повідомлення про участь у МГК подавали саме постійні представництва.

Категорія 131.07. З якої дати та за який звітний період контролюючий орган має право надіслати запит про подання документації з трансфертного ціноутворення?

Відповідно до п.п. 39.4.5 ст. 39 Податкового кодексу України (далі – «ПКУ»), запит надсилається не раніше 1 жовтня року, що настає за календарним роком, в якому таку контрольовану операцію (операції) було здійснено.

Коментар «Делойт». Положення ПКУ щодо тимчасового зупинення перебігу строків не розповсюджується на строки надання документації з ТЦУ в межах запитів контролюючих органів. Отже, у разі отримання запиту на надання документації з ТЦУ у період карантину платник податків має надати таку документацію в стандартний строк, передбачений законодавством (30 календарних днів). Для операцій, що підпадають під дію п.п. 140.5 ПКУ та для яких платник податків вирішив підготувати документацію з ТЦУ з метою уникнення 30% коригування, запит від контролюючих органів про надання такої документації з ТЦУ може надійти раніше, наприклад у межах податкової перевірки. Тому доцільно підготувати документацію з ТЦУ (на вимогу п.п. 140.5) ще до подання річної податкової декларації з податку на прибуток.

Категорія 131.10. Чи застосовуються до платників податків штрафні санкції, якщо самостійне виправлення помилок, виявлених у звітах про контрольовані операції за минулі звітні (податкові) роки (зокрема, за 2019–2020 роки), здійснюється протягом періоду проведення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)?

До платників податків, які протягом періоду проведення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19) (з 1 березня 2020 року до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину), самостійно виправляють помилки, виявлені у звітах про контрольовані операції за 2019 рік (термін подання якого – до 1 жовтня 2020 року, що припадає на період дії карантину) та 2020 рік (період дії карантину), штрафні санкції не застосовуються. У разі самостійного виправлення помилок, допущених у звітах про контрольовані операції до 2019 року, до платників податків застосовується штраф, передбачений п.п. 120.4 і 120.6 ст. 120 ПКУ.

Індивідуальні податкові консультації

Усі ІПК можна знайти в «Єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій» за відповідним номером консультації за посиланням.

Щодо питань оподаткування та визнання деяких операцій з нерезидентами контрольованими(ІПК №3645, №4180, №4329, №4454)

Нижче наведено висновки деяких консультацій:

1. Суми отриманої та поверненої безвідсоткової поворотної фінансової допомоги не враховуються для обчислення обсягу господарських операцій між нерезидентом та пов’язаним із ним платником податків для цілей ТЦУ і не є контрольованими операціями.
2. Якщо сума процентів за договором позики була врахована при визначенні вартісного критерію контрольованих операцій і відображена платником податків у Звіті про контрольовані операції у період нарахування таких процентів, то під час заліку кредиторської заборгованості за такими процентами шляхом внесення до статутного капіталу платника податку їхня сума з метою ТЦУ у Звіті про контрольовані операції не відображається.
3. Господарські операції з фізичною (самозайнятою) особою – нерезидентом, яка є пов’язаною особою з платником податку, при досягненні вартісних критеріїв відповідно до ст. 39 ПКУ визнаються контрольованими.
4. Господарські операції компанії з управління активами (далі – «КУА») з нерезидентом, країна реєстрації якого внесена до Переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим п.п. 39.2.1.2 ПКУ (далі – «Перелік №1045»), при досягненні вартісних критеріїв відповідно до ст. 39 ПКУ підпадають під визначення контрольованих.

Щодо коригування операцій відповідно до положень п.п. 140.5 ПКУ

(ІПК №3389, №3642)

Витяг з реєстру або довідка про податкову резидентність підтверджує факт резидентства компанії-нерезидента, але не містить інформацію щодо сплати податку на прибуток (корпоративного податку) нерезидентом та не може бути підставою для непроведення платником податку збільшення фінансового результату до оподаткування згідно з нормами п.п. 140.5 ПКУ. 

Коментар «Делойт». ПКУ не зобов’язує платника податків підтверджувати фактичну сплату податку на прибуток контрагентом-нерезидентом. На практиці українські податкові органи надсилають запити, які передбачають те, що саме платник податків має підтвердити таку фактичну сплату. Для того щоб уникнути подальших дискусій з податковими органами, деякі платники податків запитують довідку у контрагента на його фірмовому бланку, в якій зазначається, що контрагент сплачував податок на прибуток у звітному періоді. Необхідність отримання такої довідки відповідає позиції Міністерства фінансів України, яка відображена в питанні 6 Узагальнюючої податкової консультації від 14 травня 2021 року №266.

Щодо питань контролю з ТЦУ операцій з постійними представництвами

(ІПК №3400)

Господарські відносини між українським платником податку та постійним представництвом нерезидента, який зареєстрований у юрисдикції, що внесена до Переліку №1045, можуть підпадати під контроль з ТЦУ за умови того, що виконуються інші критерії для контролю з ТЦУ.

Щодо питань контролю з ТЦУ операцій з нерезидентами окремих організаційно-правових форм

(ІПК №4327)

Операції з нерезидентами, які мають організаційно-правові форми, які прямо не визначені в Переліку організаційно-правових форм нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток, №480 від 4 липня 2017 року (далі – «Перелік ОПФ»), за умови відсутності інших критеріїв для контролю не підпадають під визначення контрольованих, що підтверджується листом Міністерства фінансів України від 28 серпня 2019 року №11420-09-5/21677.

Щодо деяких аспектів здійснення платником податків операцій із сировинними товарами 

(ІПК №3450)

Платник податку повідомляє центральний орган виконавчої влади, що реалізує податкову та митну політику, про здійснення контрольованої операції із сировинними товарами шляхом надання Повідомлення про укладання форвардного, ф’ючерсного контракту або контракту на здійснення операцій із сировинними товарами протягом 10 робочих днів з дня укладення відповідного контракту. В такому разі платник податків може підтвердити ціни за принципом «витягнутої руки» за методом порівняльної неконтрольованої ціни з використанням котирувальних цін на найближчу дату до дати ціноутворення.

Коментар «Делойт». У разі неподання платником податку Повідомлення про укладення контракту із сировинними товарами, податкові органи, при застосуванні для аналізу відповідних операцій методу порівняльної неконтрольованої ціни, зможуть використовувати котирувальні ціни на дату переходу права власності на сировинний товар. Це може викликати складнощі для тих платників податків, які фіксують ціну на сировинний товар на дату укладення форвардного контракту або специфікації к такому контракту, а не на момент переходу права власності.

Щодо наявності в ПКУ механізму розподілу між підприємствами міжнародної групи компаній частини прибутку платника податку

(ІПК №3660)

Платник податку є дочірньою компанією нерезидента – юридичної особи. Платник податків отримав додатковий дохід у вигляді позитивних курсових різниць, що, зі свого боку, збільшує чисту рентабельність платника податку і може нести ризики для материнської компанії з огляду на локальні правила з ТЦУ. Таким чином, платник податків розглядає можливість перевести надлишковий прибуток на материнську компанію.

ПКУ не містить спеціального механізму розподілу між підприємствами міжнародної групи компаній частини прибутку для цілей урівноваження показників рентабельності в межах міжнародної групи компаній.

Коментар «Делойт». Українське законодавство не містить можливості перерозподілу надлишкового прибутку платника податку на нерезидента України. Відповідно до п.п. 39.5.4 ст. 39 ПКУ, коригування фінансового результату дозволяється за умови, що це не призведе до зменшення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Існують інструменти коригування, направлені на підвищення прибутковості і, як наслідок, бази оподаткування. З нашого досвіду найбільш ефективним механізмом є моніторинг ситуації внесення змін у ціноутворення впродовж року для того, щоб результат був більш прогнозований і відповідав очікуванням. Більш детально питання розкрито в нашому вебінарі, який можна переглянути за посиланням.

Також, у період з вересня до листопада були опубліковані ІПК, що стосувалися питань заповнення Повідомлення про участь у МГК. Раніше ми публікували огляд ключових роз’яснень та інформаційне повідомлення, в яких розкрили основні питання. Більш детально з рекомендаціями податкових органів щодо заповнення Повідомлення про участь у МГК можна ознайомитися в Інформаційному листі ДПС України №24 від 28 вересня 2021 року «Щодо особливостей складання Повідомлення про участь у міжнародній групі компаній» за посиланням.