《會計師看時事》新租賃會計 資產負債分清楚

恭喜在上周專欄中「新租賃會計是非測驗題」中，拿到三個「是」的企業讀者，您的承租合約已包含了「租賃」。

您或許會問，上市（櫃）公司資本額龐大，連租用小型辦公設備，也要用「新租賃會計」(IFRS 16)嗎？

基於成本效益，國際會計準則理事會（IASB）對財報編製者提供了「短期」租賃（租期短於或等於12個月且無承購權），以及「小額」資產租賃（IASB討論時提到新資產價值不超過5,000美元），可免適用的彈性。

換言之，符合短期或小額資產租賃的承租人，仍可簡單沿用現行「營業租賃」的會計處理，於租期內認列「租金費用」並作報表附註揭露即可。

值得一提的是，所謂「小額」，新準則是以新資產價值的絕對金額為基礎，不因不同承租人而有不同的認定，例如個人電腦、筆電及小型辦公家具可能就符合小額資產，但租賃「車輛」一般來說就不符合了，因新車輛的價值通常不算小額，而應適用新租賃規定處理。

接著，如果所承租的資產，既非「短期」也非「小額」，企業該如何決定租賃開始日租賃「資產」及「負債」的入帳金額？

舉一合約為例，甲公司（承租人）承租乙大樓一樓層五年，在符合前篇「租賃」前提下，建議承租人應先辨明合約條款中哪些屬於「租賃給付」。

例如：須支付的固定租金、因消費者物價指數（CPI）或利率變動而調整的變動租金（不含其他變動租金，例如依營業額計算者）、承租人合理確定會去承購標的資產的價格，以及租期屆滿時因保證歸還房東的租賃標的價值（保證殘值）所預期要支付的金額等等，都算是於租賃期間內的「租賃給付」，將這些金額按照租賃隱含利率（若不可得，則可以採承租人增額借款利率）折現，所得到的現值，就是過去承租人在營業租賃下可以不露相於財報的金額，而如今卻應正式入帳的「租賃負債」原始認列金額。

再來，承租人該計算應入帳的「資產」。

將「租賃負債」原始認列金額，加上支付房仲業及代書的佣金（原始直接成本），扣除出租人為吸引承租人承租而給的回扣（租賃誘因），及承租人所估計有義務於未來復原租賃標的物的成本後，即得到「使用權資產」的金額。

所以，「使用權資產」與「租賃負債」於租賃開始日的入帳金額可能不同。在後續租期內，企業應依「有效利息法」計算利息費用（增加負債）並按期償還本金（減少負債）；使用權資產一般則比照自有資產提列折舊。

另外要注意的是，資產及負債於租賃開始日入帳後，除了上述對使用權資產提列折舊、對租賃負債計算利息、攤還本金外，於租賃期間內，也可能因為租賃合約修改、租賃給付或租賃期間有變動而要再調整。

比方說，如果合約約定租金每兩年依前兩年CPI調整，則承租人也須每隔兩年依照CPI調整後的租金重新計算「租賃負債」，差額調整帳列的「使用權資產」與「租賃負債」。

新準則一旦上路，預計不少企業在財報會突然出現「使用權資產」和「租賃負債」，若承租多項資產，則資產和負債因此增加的金額可能更是龐大。

對於財報使用者所關切的，莫過於企業資產負債表、綜合損益表及現金流量表三大報表將發生什麼樣的改變？企業又該如何事先估算潛在受影響程度？還有這對於企業主要績效指標（KPI）及債務契約限制條款又有何衝擊而應預先因應呢？下周專欄將繼續說明。

(本文已刊登於2016.2.26 經濟日報A18經營管理版)