不動產傳承之稅負初探

過去家族進行不動產傳承納入考量的因素眾多，除了非稅負因素(例如：傳統觀念下土地常見傳承予男性個人)，尚須考量不動產的類別(農地、建地、大樓等)，進而考慮是否有機會適用相關租稅優惠等。以往常見的移轉方式，個人常考慮透過「繼承」方式進行自然移轉，或透過「境內外法人」持有該不動產進行間接移轉等，然自2016年起政府實施房地合一1.0、今(2021)年1月1日起實施個人出售未上市櫃股票所得課徵最低稅負、7月1日實施房地合一2.0課稅新制後，不動產移轉的方式及持有時間受到更多限制，亦可能觸發因移轉所有權而產生之稅負成本。本文將針對現行不動產傳承，常見需考量之稅負進行簡易說明 (請留意：特殊交易型態及條件並未全數於本文涵蓋):

當次移轉稅負

(1)  個人直接移轉所持有之境內不動產

個人如擬將直接持有之不動產移轉給其他個人或公司法人，需先考量轉讓方之稅務居民身分，再分辨該不動產屬新制或舊制。如為舊制，個人就房屋增值部分，依現行綜合所得稅率5-40%課徵財產交易所得，土地增值部分仍須繳納土地增值稅，但免納所得稅；然若屬新制不動產(2016年1月1日以後取得)，則房屋及土地的獲利均需課徵所得稅，亦即按持有期間依境內居住者稅率15-45%或非境內居住者稅率35-45%針對所得課徵房地合一稅(採分離課稅，需於完成所有權移轉登記日次日起30天內申報納稅)。

在規劃不動產之傳承時，需考量及評估不同移轉方式，就所可能產生之總稅負成本進行稅負方案試算。舉例來說：個人所持有之不動產若屬舊制，以繼承之方式移轉，不需負擔土地增值稅、亦可墊高繼承人未來出售土地之成本以降低稅負，然需考慮該移轉方式之遺贈稅成本，將依繼承時之土地公告現值、房屋評定標準價格課徵10%-20%，故一來一往之下採取何種方案最有利，即需依照個案條件進行深入分析及了解，才能量身訂作並規劃出合法又節稅的方式。

[註1]未來將所繼承之土地出售他人，前次移轉現值將以繼承開始時該土地公告現值計算土地增值稅。

[註2]若土地增值稅為受贈人繳納，可自贈與總額中扣除。另配偶相互贈與，得申請不課徵土地增值稅。

[註3]如符合自用住宅條件，土地增值稅優惠稅率為10%。

[註4]如未來納稅義務人出售被繼承人於2015年12月31日以前取得之土地，原則上適用舊制規定(僅房屋所得課稅)，惟符合新制規定之自住條件，得改採新制(若較為有利)。如該土地為被繼承人於2016年1月1日以後取得，則應採新制。

[註5]如受贈人於2016年1月1日以後取得之土地，適用新制。如為配偶間贈與，應以配偶原始取得該房地之日為取得日，據以認定新舊制。(財政部民國106 年03 月02 日台財稅字第10504632520號令)

[註6]此為繼承不動產有遺產分割協議書並向主管機關申請物權登記，為印花稅之課徵範圍。

[註7]若契稅為受贈人繳納，可自贈與總額中扣除。

(2)  個人透過境內法人間接移轉所持有之境內不動產

若不動產由法人所持有，而個人股東擬透過該法人移轉股權，達到間接移轉不動產之效果，特別須留意於現行房地合一稅2.0規定下，如同時符合以下兩項要件，該所得仍需按持有期間，採新制課徵房地合一稅。

1. 個人及營利事業交易其直接或間接持有股份或出資額過半數之境內外營利事業之股份或出資額。
2. 該營利事業股權或出資額之價值50%以上係由中華民國境內之房屋、土地所構成。

[註8]如該個人直接或間接所出售之公司符合前項所述兩項要件(持有比例達50%、公司組成主要為不動產)，該股權移轉交易將被視為個人出售不動產交易所得。另個人交易未上市櫃股票已課房地合一所得稅者，免列入個人所得基本所得額課稅。亦排除上市櫃及興櫃公司股票交易。

若改由境內法人或非境內法人直接出售不動產，境內法人房地合一稅率為20-45%；非境內法人房地合一稅率則為35-45%。

仍須提醒，透過移轉公司股權間接轉讓不動產，整體稅負上可能較為簡易，然而該交易是否會被國稅局依實質課稅認定課徵房地合一稅，仍需依個案判斷，亦待主管機關進一步釋疑。