BEPS國內消息

美國網路零售巨頭亞馬遜公司（Amazon.com Inc.）在2017年10月4日被歐盟要求補繳稅款歐元2.5億元（約當新台幣90億元），歐盟指出亞馬遜公司主張其位於盧森堡的控股公司為集團歐洲總部，藉此向集團關係企業收取專利權費用，然而該盧森堡控股公司既無員工也無辦公室，並沒有商業活動。同時，亞馬遜公司與盧森堡政府於2003年達成稅務協議，該集團的盧森堡控股公司有將近3/4獲利是不需納稅的，因而指控盧森堡政府給予亞馬遜公司非法稅務優惠。經歐盟調查，該盧森堡控股公司收取的高額專利權費用並不符合實際市場之行情，且盧森堡政府所給予之優惠對沒有享受優惠稅率的其他企業而言，是不公平的稅務優惠，此舉將會影響公平競爭。由上述案例我們可以觀察出過去各國稅局主要移轉訂價查核目標，大多針對有形資產交易，然近年來面對跨國企業整合無形資產發展等日趨複雜之交易型態，各國稅局已逐漸加強其對無形資產交易之查核力道。其中，OECD亦在稅基侵蝕與利潤移轉（以下簡稱「BEPS」）行動計畫8-10再次針對無形資產交易及移轉訂價分析提出規範，更對於近年交易提出了對於無形資產之新定義及分析方法。在各國如火如荼陸續修改及實行相關法令以因應國際反避稅潮流，我國財政部預期亦將配合BEPS行動計畫8-10修正我國營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則（以下簡稱移轉訂價查核準則）以因應此波國際反避稅之浪潮，以下茲將簡要說明我國移轉訂價查核準則未來可能之修正方向。

無形資產之定義

為將無形資產相關議題納入我國移轉訂價查核準則規範內，首先必須先明確定義何謂無形資產？OECD的討論稿有別於財務會計及稅務法規對於無形資產的定義，提出就移轉訂價角度在探討無形資產時，不應侷限於會計或法律上的定義，而該重視該活動之經濟實質，也就是說，無形資產除了非有形資產或金融資產外，尚需判斷其在商業活動中是否可被擁有（Owned）或控制（Controlled），且該無形資產是否會產生顯著的經濟效益。根據OECD討論稿中所定義之無形資產須符合三要件：(1) 非實體或非金融資產；(2) 可被擁有或控制並用於營業活動；(3) 於常規交易中，此類資產在使用或轉讓時需支付對價。此外，近期熱門之其他議題如區位節省（Location Saving）與市場固有特徵、工作團隊（Assembled Workforce）及跨國企業之集團綜效（Group Synergies），由於非為企業可擁有或控制，因此OECD不將其歸為無形資產範疇中，而是應當在進行可比較程度分析時加以考量。

DEMPE功能與無形資產評價技術

在前述案例中，由於亞馬遜盧森堡控股公司僅擁有該無形資產之法定所有權，其對該無形資產之相關貢獻及風險承擔程度與其所收取之權利金是否合適，可能必須透過其他方式予以進一步之檢視。因此，為驗證關係企業間之無形資產交易是否符合常規，OECD針對無形資產的發展（Development）、價值提升（Enhancement）、維護（Maintenance）、保護（Protection）及開發利用（Exploitation）之貢獻（以下簡稱「DEMPE活動」）、使用之資產及承擔之風險進行分析，並確認交易各方之實際行為是否符合合約所載內容。若該無形資產擁有者並未執行DEMPE活動及承擔相關風險，則不應享有無形資產帶來之利潤，亦即未來移轉訂價分析應以經濟實質和各參與者執行功能和承擔風險為依歸，契約規範和法律所有權並非決定該所有權人應享有無形資產報酬之唯一依據。目前中國大陸已將DEMPE活動納入其相關法規中，並認為企業僅擁有無形資產所有權而未對無形資產價值做出貢獻的，不應當參與無形資產收益分配。預期我國移轉訂價查核準則應亦會將DEMPE活動納入，以利徵納雙方對於無形資產交易之利潤分配有一個合理判斷的依據。

在判定企業及其關係企業對無形資產價值的貢獻程度及相應的收益分配後，我們進一步則應了解無形資產所應收取之合理對價應是多少？鑒於無形資產之獨特性，當無法取得相關可比較對象時，OECD提出可採評價技術（Valuation Techniques），藉由相關財務數據評估出無形資產之相對應之價格，如現金流量法。然考量評價技術於稽徵實務上仍具高度爭議性，如在現金流量法下需要大量假設參數才能完成相關評價，因此預期我國移轉訂價查核準則可能會將評價技術視為傳統移轉訂價方法之外的一個合適的補充分析方法。

集團內低附加價值服務之簡化方法

除無形資產議題之外，OECD亦在BEPS行動計畫8-10中建議針對集團內符合低附加價值服務（low value-added intra-group services）定義者，即以成本加價5%為常規價格，並建議訂定相關適用門檻，未超過此門檻則不需進行完整移轉訂價分析，以簡化稅政並兼顧防杜BEPS之目標。考量減輕跨國企業移轉訂價遵循成本及有效運用稽徵機關查核資源之目的，我國財政部亦可能會參考OECD之建議，將集團內低附加價值服務之簡化方法納入移轉訂價查核準則未來之修正方向，並可能同時進一步規範何種服務屬於低附加價值服務、是否需採納OECD建議適用之門檻、若訂定門檻則門檻為何及成本加成率應以多少為基準等相關之議題。

後BEPS時代下，無形資產已成各國國稅局主要查核重點

從近年來的媒體報導中不難發現，無形資產早已成了各大企業探討企業價值之核心，無形資產之戰火，不僅在企業間燃起，業已延燒到至各國國稅局，成了各國相爭不讓之課稅重點。各國稅務機關於修法後即有法源進行查核，以中國大陸而言，業已將無形資產有關規定納入法規中。預期我國財政部亦會比照國際趨勢，將無形資產之移轉訂價之分析、文件之準備及查核之相關規定納入移轉訂價查核準則，此舉除了能搭上目前國際反避稅之潮流外，亦順應現實商業環境，使徵納雙方對於無形資產之交易更有所依據，不僅降低企業稅務遵循成本亦可同時提高稽徵機關之查核效率。而在此波無形資產之戰火下，配合未來我國財政部對於移轉訂價查核準則無形資產議題之相關修正，建議我國企業應及早因應，審慎檢視集團策略及集團移轉訂價政策涵蓋無形資產範圍，同時應檢視關係企業合約與經濟實質是否相符、分析交易之合理性，諮詢專業且有經驗的稅務顧問，以有效管理集團稅務風險。