《跨國稅務新動向》印度：非透過人員提供之標準自動化服務非屬技術服務

印度德里所得稅上訴法院(Delhi Bench of India’s Income-tax Appellate Tribunal) 於2021年10月13日判決確定非透過人員提供之標準化連接服務及網絡服務費用(例如：內部網路、網際網路、以及寬頻使用等費用)為非屬技術服務費用(Fees for Technical Services)，因而不適用稅額就源扣繳機制(deduction of tax at source)。

案件背景

本案納稅義務人係一家印度公司於2010-2011會計年度(即於2011-2012之核課年度期間)，給付支援及分析服務費用予三家非印度居民關聯企業（以下個別稱為「X、Y及Z」）。

稅局在查核期間認為由納稅義務人支付於X、Y和Z三家公司之款項係屬於1961年所得稅法第9(1)(vii)條規定之技術服務費（被視為非居住者之印度來源所得）。稅局如此主張之理由在於，這些服務必須具備特定領域之專業知識，並非一夕可成就，而是必須集結各種領域之長期工作成果，加上累積之實務經驗，方可完成。因此，稅局認為納稅義務人就其給付之行政與網絡支援服務費用應負扣繳責任。由於納稅義務人並未進行就源扣繳相關稅額，此服務支出因此無法被認列為費用，因而相關費用則被加回到納稅義務人課稅所得中計算徵稅。

納稅義務人不服稅局上述核定，將本案送至所得稅申訴委員會(Commissioner of Income-tax Appeals)提出訴願，所得稅申訴委員會同意稅局之看法。所得稅申訴委員會檢視納稅義務人與X、Y和Z三家公司間簽署之服務合約後，認為「透過人員提供服務」為該服務合約必要之內容條件，因此，納稅義務人給付之款項落入所得稅法第9 (1)(vii)條規定技術服務費用之定義範圍。

納稅義務人繼續上訴至德里所得稅上訴法院。納稅義務人向上訴法院主張這些服務費用不應被視為技術服務費，而是毋須人員介入提供之郵件收發及網際網路連接費用；此類傳輸服務本質上係為持續無縫自動傳輸之服務。

相關法規簡介

所得稅法第9(1)(vii)條之相關摘錄如下：

“(vii)應付之技術服務收入—

(a) 由政府支付；或

(b) 由居住者支付，不包括該服務係由印度境外之人員經營企業或專業而利用之服務、或該服務係提供予在印度境外產生收入之活動者；或

(c) 由非居住者居民支付，且該服務係由印度境內之人員經營企業或專業而利用之服務、或該服務係提供予在印度境內產生收入之活動者：

解釋2—就本條款訂定之目的而言，「技術服務費」係指因提供任何管理、技術或諮詢類之服務（包括提供技術服務或其他人員之服務）取得之任何對價（包括一次性給付之對價），但不包括任何與建設、組裝、採礦或由收受方本身執行案件項目其相關之對價，或這些對價係為收受方之「薪資」。

印度德里所得稅上訴法院之觀察如下：

服務本質及費用是否屬於技術服務費

納稅義務人與X、Y和Z公司間簽署之服務合約所定義服務之範圍係為提供納稅義務人集團內所有公司之全球性廣域網路(WAN)和寬頻網絡服務，以及整合不同執行模式下廣域網路之企業平台。全球性廣域網路提供集團內所有公司針對不同安全級別之地點及集團公司間之雙向安全網路連結。而Y所提供之服務則包括提供納稅義務人在印度辦公室之數據管理網絡服務。X、Y和Z開立之商業發票載明服務項目為「網際網路及連接服務(link charges and internet)」。

由非居住者關聯企業提供予納稅義務人之服務係為標準自動化服務，該服務可使納稅義務人透過寬頻網路於內、外部網路間發送及接受數據資訊。納稅義務人集團內之所有公司皆透過內部網路交換資訊，並透過伺服器使用網際網路，或提供遠端存取途徑以供登入公司網絡。

德里所得稅上訴法院重申所得稅法已明文規定標準化服務或一般性服務並不屬於技術服務，以下列舉相關法規及解釋令說明標準化服務非為技術服務：

• 馬德拉斯高等法院(Madras High Court)認為由電信業者提供行動數據服務並收取通話費用之服務並不落入第194J連同所得稅法第9(1)(vii)條解釋2詮釋之技術服務費定義。其判決之理由在於，該項服務僅針對願意為設施付費之人收取使用該標準設施之服務費。
• 最高法院認為提供予每位擬於證券交易所從事交易之人共通或標準性之服務並不屬於所得稅法第9(1)(vii)條解釋2所述之技術服務費用定義。
• 加爾各答高等法院(The Calcutta High Court)則認為僅是就每人皆可使用之標準設施而收取之使用服務費不同於與服務設備提供方提供技術服務所收取之技術服務費。
• 德里高等法院觀察到雖然使用網際網路設施可能需要複雜之設備，但這並不表示係由電信業者向納稅義務人提供技術服務，而僅可視為納稅義務人向電信業者購買網際網路頻寬以供其使用之單純情況，故並不適用第9(1)(vii)條之規定。

X、Y及Z就其服務開立予納稅義務人之商業發票明確描述其提供之服務並非具技術性質，而是標準化內部網絡、寬頻及連接服務。鑒於該項服務毋須由人員提供勞務施作，故納稅義務人支付之網路費用非屬技術服務費。

稅務機關與所得稅申訴委員會意見之釐清

稅局並未考量到這些提供予納稅義務人之資訊技術支援服務毋須由人員提供勞務之情況。所得稅申訴委員會摘錄之合約內容亦未說明那些服務係需要人員參與而提供。資訊分享義務、保密性和其他義務在任何服務合約本為基本條件，這些基本條件亦未涉及提供服務之方式，僅提及當事人之附帶義務。針對該連接及傳輸服務本質及固有特性而言，透由網際網路及內部網路提供之網路服務，包括郵件傳輸服務，本來就毋須透過人員之介入及操作，即可提供服務予服務收受方。

與高等法院先前判例之關聯性

德里高等法院在較早的案例中認為，由於「技術」一詞在所得稅法第9 (1)(vii)條解釋2之前文中提及「管理」一詞，且其後文中亦提及「諮詢」一詞，故可適用於同類規則，亦即應由其上、下文來確定其定義。

「管理」與「諮詢」這兩名詞的確具有人員參與服務之性質。管理服務及諮詢服務只能由人類提供，並不能透過任何其他方式或設備來提供。因此，技術一詞應以同樣定義來解釋，亦即包含人員直接參與之性質；若無該特性，則該服務將無法適用於解釋2所述之技術服務。

結論

基於上述觀察及說明，德里所得稅上訴法院得出之結論為：

• 非居民關聯企業並未聘僱任何技術人員提供管理或技術服務，亦沒有與納稅義務人有任何直接的互動。
• 若整個提供服務之過程係完全自動化且沒有人員參與，則依據所得稅法，為此類服務所支付之費用應不應歸類為技術服務費。