《跨國稅務新動向》台商因應美國稅改之國際租稅面面觀

美國川普稅改一體兩面，對企業降低稅率的同時，亦新增許多條款。於美國設有子公司或計畫赴美投資的台商，不僅須了解各法規之內容，更須了解不同法規間的交互影響，才能降低集團整體稅負。本文針對稅改法案中與國際租稅相關之五大規定，做進一步的解說。

修正式屬地主義課稅

首先，在稅改前，美國公司之全球來源所得皆須納入所得課稅，因此海外子公司發放之股利，也會被課徵美國所得稅。稅改後，美國公司如持有外國公司達10%以上股份或價值時，所獲之該外國公司股利得以免稅。此政策係鼓勵美國公司將海外盈餘匯回美國，以提升經濟與就業率。值得注意的是，美國並非轉變為完全的屬地主義，不僅海外分公司之所得仍須由美國總公司申報納稅，受控外國公司之特定所得亦須由其美國股東納入所得課稅。

過渡稅

其次，搭配稅改後之海外股利免稅，外國公司於稅改前已累積之海外盈餘須視為一次全部匯回美國，持股10%以上之美國股東即須就其持股比例繳納「過渡稅 (Transition tax)」。海外未分配盈餘若為現金及約當現金，美國公司股東之有效稅率為15.5%，美國個人股東之有效稅率為17.54%；若以其他形式存在，則美國公司股東之有效稅率為8%，美國個人股東之有效稅率為9.07%。須特別留意的是，當外國公司的會計年度採歷年制時，則美國股東視為於2017年12月31日獲配股利，於申報2017年所得稅時便須繳納過渡稅，此過渡稅可選擇分8年繳納。

無形資產所得稅

第三，稅改法案新增「無形資產所得 (Global intangible low-taxed income, GILTI)」的課稅。在此稅制下，若美國股東持有一受控外國公司10%以上之股權或價值，則該受控外國公司總所得超過有形資產10%的部分視為無形資產產生之所得。若美國股東為公司，則此無形資產所得的半數須計入該美國公司之課稅所得；若美國股東為個人，則須全數計入該美國個人之課稅所得。另一方面，稅改法案也提供美國公司額外的租稅優惠。美國公司若提供服務或出售資產予外國人於境外使用，則該部分所得的有效稅率為13.125%，低於一般公司稅率21%。此政策係鼓勵透過美國公司提供服務或出售資產供境外使用，而非至低稅率國家設立外國公司，從事相關本該在美國進行的營業活動。

擴大受控外國公司之定義

其四，稅改法案擴大受控外國公司的定義。稅改前，假設外國甲公司持股10%以上之美國股東的持股比例相加未達50%，則甲公司為非受控外國公司；稅改後，甲公司如果與美國A公司共同受外國乙公司所控制，則美國A公司將因為與外國甲公司受外國乙公司共同控制之故，視同對外國甲公司具有控制力。簡言之，無美國人直接或間接持有的外國公司，可能因稅改「視同持有」之規定，而變成受控外國公司。持股10%以上之美國股東原本應就其持有之每一家受控外國公司做額外之申報與揭露，不過好消息是，美國國稅局近日頒布解釋函令，提供申報義務的豁免。如果上述美國股東並沒有直接或間接持有該外國公司，且該外國公司係因「視同持有」之新規定才成為受控外國公司者，美國股東不需揭露該受控外國公司。然而仍須注意的是，即使持股10%以上之美國股東毋需揭露，受控外國公司之相關規定仍然適用，例如該美國股東仍須將該受控外國公司的特定所得 (Subpart F income與GILTI) 納入所得課稅。

反稅基侵蝕稅

最後，稅改法案新增「反稅基侵蝕稅 (Base erosion and anti-abuse tax)」。美國企業若將其支付給外國關係企業之付款自其總收入中當成費用減除，大幅降低其美國課稅所得，則將有被課徵反稅基侵蝕稅之風險。公司須計算減除稅基侵蝕付款後之稅負，以及減除稅基侵蝕付款前之稅負，若前者低於後者的10%，則美國公司須就差額補稅。研判可能受影響者為，向外國關係企業購置折舊性資產，或支付利息或權利金予外國關係企業的美國公司。稅基侵蝕付款並不包括銷貨成本、已按稅率30%就源扣繳的付款、以成本計價的勞務費用等。由於台灣與美國無租稅協定，台商可能於與美國簽有租稅協定之國家設立公司，以降低扣繳稅率，此時美國公司支付給租稅協定國公司之權利金就可能落入稅基侵蝕付款之範疇。不過值得慶幸的是，在稅改法案提供的避風港原則下，美國公司前三年平均收入若未達美金5億元，或是稅基侵蝕付款占該公司所有減除額的比例小於3%，將不會被加徵反稅基侵蝕稅。

綜上所述，此次稅改不管新增或修改的內容在國際租稅的架構下對企業與個人均有重大的影響。企業與個人須特別留意各法條間之交互影響，檢視整體架構之稅務風險。例如，美國公司可主張外國可扣抵稅額，以降低將受控外國公司無形資產所得納入課稅所增加之稅負，但降低一般稅負之同時，也提高被課徵反稅基侵蝕稅的可能。唯有充分了解各法案對本身是否適用，以及進一步思考如何調整持股、投資架構、組織型態以及課稅層級，才能搭上川普稅改的浪潮，又同時不違反法令之規定。

（本文已節錄刊登於 2018-02-23 工商時報 A16 稅務法務版）