議題觀點
BEPS國際動態
行動計畫5 泰國推動國際商務中心稅制 / 行動計畫13 進入BEPS時代後如何善用關係人交易合約
勤業眾信稅務部 / 張宗銘會計師、周宗慶副總經理
行動計畫5 泰國推動國際商務中心稅制
泰國於2016年6月加入經濟合作暨發展組織(Organization of Economic Cooperation and Development, OECD)之稅基侵蝕及利潤移轉(Base Erosion and Profit Shifting, BEPS)行動計畫，成為由15項行動計畫所組成的BEPS包容性架構(Inclusive Framework, IF)之一員。作為包容性架構之成員，泰國必須遵循BEPS行動計畫中的四項最低標準，其中之一為行動計畫5的打擊有害稅務實務。
泰國現行制度可分為區域營運總部(Regional operating headquarter, ROH)、國際總部(International Headquarters, IHQ)及國際貿易中心(International Trading Center, ITC)三種，由於該制度被OECD認定為有害稅務實務而違反行動計畫5，因此泰國被要求修訂其國內相關法規。
而後，泰國決定改採國際商務中心制度(International Business Center, IBC)以取代現行制度，並於2018年12月28日實施，同時透過各項措施鼓勵納稅人採用新制。
2019年3月26日：泰國財政部(The Thai Ministry of Finance)宣布欲廢止現行制度
早在2018年12月28日，泰國王室公報便已頒布四則皇室命令介紹IBC制度，並停止開放現行制度之申請，而目前泰國財政部已向內閣提出廢止沿用現行制度租稅優惠之草案，一經批准，享有現行制度租稅優惠之納稅人將被要求自下列兩個方案中擇一適用：
1. 原ROH、IHQ及有意適用IBC兼容功能之ITC納稅人得於2019年6月1日前以較寬鬆的條件申請轉換至IBC制度；
2. 於2016年6月1日前申請停止適用現行制度，並改採一般稅率計稅。
然而IBC之實施細則及轉換流程細節目前均尚未公布。
觀察與建議
泰國財政部於1月的公告中仍表示允許現行制度的沿用，如今卻強烈要求適用現制之納稅人轉換至IBC制度，此舉令外界倍感唐突，且由於新制的實施細則尚不明朗，想延續ROH、IHQ或ITC優惠之納稅人無法確認其是否符合相關條件，加上6月1日的申請截止日已經迫在眉睫，種種因素皆導致納稅人難以掌握可能的方案並如期轉換。
如今，泰國官方的公告使得納稅人面臨諸多不確定性，須等候進一步的說明方能掌握自身處境。然而無論如何，我們建議納稅人應盡早尋求可能的解決方案，以便在未來相關資訊公布時，能夠即時作出應對。
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資料來源：【德勤 - 稅務快訊2019年3月號】。
行動計畫13 進入BEPS時代後如何善用關係人交易合約
進入BEPS時代後，跨國企業之關係人交易合約將成為稅務當局評估納稅人是否落實OECD移轉訂價指導原則之重要參考依據。因此，詳盡的交易合約將有助於納稅人降低稅務遵循上的風險。
在評估納稅人是否符合常規交易情形時，稅務當局首先會聚焦於關係人間的交易內容是否劃分明確，包含各公司的實質營業活動以及功能、風險的劃分，若交易合約中並未明確界定各方之權能導致稅務當局在評估過程中存在過多的主觀判斷空間，便可能造成納稅人在與稅務當局溝通的過程中遇上瓶頸。
此外，稅務當局亦會檢視各公司之實質營業活動是否與合約中描述之功能、風險相符。因此，透過制定詳盡的合約幫助各公司在營運管理上有明確的角色定位亦能有助於確保納稅人遵循其移轉訂價規劃。
值得留意的是，在BEPS環境下，採用何種常規交易方法將不再成為決定交易之風險及利潤歸屬的主要關鍵，而係由該公司在關係人交易中是否扮演評估控管承擔重大經濟風險角色決定。
然而，在關係人交易中經常會出現由某一間公司執行總體風險的控管的同時，卻由各公司對日常性的風險進行個別管理的情形，對此，OECD指導原則允許執行總體風險控管的公司在將日常性風險管理功能委由其他公司執行的同時，保有其對總體風險控管的職能。在許多情況下，納稅人對於參與關係人交易之個體，其所承擔不同程度的風險規劃結果，將會成為該交易利潤歸屬的重要指標。
關於上述討論結果，茲以下舉例說明：
範例一：委託製造
各公司執行之功能 |
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情境一 |
情境二 |
A公司：產品設計、品質控管標準制定 B公司：依照A公司之標準製造產品 C公司：受A公司委託對製造流程進行品質控管 |
A公司：產品設計 B公司：製造並自行確保產品質量 C公司：未參與交易 |
情境分析 |
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上述受控交易中，主要之經濟風險來自於產品因瑕疵而被召回的產品風險及存貨風險。在情境一中，由於A公司負責制定產品品質管理的標準，並且也委託C公司對於製造流程進行監管，故A公司確實有承擔評估及控管產品所帶來之風險並執行相關功能，包括廠商任用、選擇進行品管的對象、達成率評估，甚至是合約的終止與否，因此在情境一中，A公司確實承擔了上述主要風險。 在情境二中，由於產品的品質管理委由B公司全權負責，且A公司並未委託其他公司負責擔任監督的角色，故即便A公司從產品設計的角度而言對於產品的召回具有重大的影響力，但B公司在製造端對於產品的品質控管亦有絕對的控制權，因此即便A公司在是否委託B公司製造及品質管理上具有決定權，也難以藉此確立A公司對於製造及品質管理的過程具有充分的控制權使其承擔上述主要風險，故A公司按成本加成給了B公司報酬並未能充分說明前述風險之分配情況。 |
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範例二：研發服務
各公司執行之功能 |
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情境一 |
情境二 |
A公司：研究目標、參與人員、預算及研發策略制定、達成率評估 B公司：定期向A回報研發成果 |
A公司：研究目標、預算制定 B公司：參與人員選任、自行評估執行率及研發策略 |
情境分析 |
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上述受控交易中，主要之經濟風險來自於研發風險。在情境一中，A公司負責對研發過程中的一切流程進行規劃，故相關功能及風險皆由其執行，在此情況下，稅務當局僅須檢視集團的營業活動是否與合約中所述相符。 然而在情境二中，稅務當局恐判定A公司在交易中僅承擔了財務風險，因為A公司雖然在研發活動上負責研究目標及預算的制定，且會補貼B公司在研發過程中所產生之成本費用，但B公司在研發過程中負責決定參與研究項目之成員，並且自行進行例行性的進度評估以決定研發策略的走向，使得A公司在該交易中所執行的功能難以確立其扮演了承擔研發風險的角色，因此A公司按成本加成補償B公司並未能充分說明A公司控制相關研發風險。 |
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行動計畫13對於當地報告(Local File)提交要求
OECD移轉訂價指導原則當中要求納稅人針對各受控交易提供諸多說明文據，其中當地報告要求納稅人提供受控交易合約內容之敘述、風險分析之結果及關係人交易之合約影本。
上述交易合約的風險分析共包含六個步驟，茲如下說明：
- 說明分析之交易、合約(通常針對風險較大之交易)
- 說明集團之功能、風險分布
- 說明集團為落實其功能、風險規劃所進行的營運調整內容
- 說明合約中所明文規定之功能、風險安排
- 說明合約中所規劃之功能、風險與實質營運情形間的差異
- 針對上述差異對現行合約進行修正或是另立新合約
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資料來源：【Deloitte - The benefits of intercompany contracts post – BEPS, January 2019】。
