《跨國稅務新動向》德國－稅務機關更新常設機構之認定標準

德國財政部於2024年2月5日公布更新常設機構(permanent establishment ; 「PE」)之認定標準；常設機構之認定標準係屬德國稅法(General Tax Code)第12條規範之國內稅。依據此更新版指引，作為遠距工作之用的居家辦公室(home office)將不構成常設機構。

更新版指引之重點摘要如下：

• 常設機構必須為一固定營業場所且係具備一定程度之永久性處所，並供企業執行全部或部分業務。此一固定營業場所必須是該企業可支配使用且非暫時性之處所。
• 為了確保固定營業場所並非僅供企業暫時性使用，該企業通常必須具備法定資格可使用該場所，且不會無故被撤銷或變更。企業具有該場所之正式法定使用權，並非該場所被認定為常設機構之必要條件，然而，若僅設置於某一特定地點，並不全然意謂該場所係為該企業可支配使用之處所。惟企業在被授權合法使用的第三方營業處所進行業務活動，且該企業之員工或承包商亦在該營業處所工作，則此第三方營業處所將構成該企業之常設機構。
• 企業將其業務活動移轉至獨立第三方/承包商進行之情形尚不足以致使該獨立第三方/承包商之營業處所被認定為該企業之常設機構。然而，當企業本身在第三方/承包商之營業處所執行具有一定永久性程度之營業活動(例如:監督活動)，則第三方/承包商所在之處所將構成常設機構。
• 企業員工在其居家辦公室進行活動一般而言不會構成企業或雇主之常設機構。從德國稅法觀點而言，前述情形亦可見於「經濟合作暨發展組織稅約範本(OECD Model Tax Convention)」第5條第1項及第4項所載適用租稅協定之情況。另外，即便在以下情況下，企業員工所在之居家辦公室亦不會構成雇主之常設機構：

o 雇主支付或補償員工與其居家辦公室與設備相關之(租金)費用；

o 單純僅是雇主與員工間簽有租賃合約，而雇主為承租人向身為屋主的員工承租員工私人住宅之特定區域/房間之情況(排除雇主被明確授權可使用承租之區域/房間進行其他用途，例如：將承租之空間提供予其他員工使用，或進入員工私人住宅進行與工作安全檢查以外活動之情況)；或

o 雇主並未提供其他工作空間予員工。

上述情形不構成常設機構之原因在於員工私人住宅通常不會充分被雇主支配使用。然而，當員工在居家辦公室行使企業相關之管理功能(通稱為「管理型常設機構(management-PE)」)，則情況將可能有所不同。如下所述：

• 每一企業制定管理決策之地點至少構成一處常設機構(管理型常設機構)。此原則亦適用於職業運動選手、藝術家或體育裁判員。在沒有其他固定營業場所之情形下，若在個人或承擔管理職責之董事之私人住家確實有執行實際管理活動之情形發生，則係符合構成管理型常設機構之條件。
• 常設機構之定義及稅務機關提供之更新版指引亦適用於自雇者以及從事農業及林業相關營業活動之個人。
• 在德國稅法上使用「常設機構」一詞時，除非另有定義，否則通常係根據德國稅法之定義，而非參照適用之租稅協定之常設機構定義。當租稅協定對於常設機構的定義與德國稅法第12條之定義有所差異時，除非稅法另有規定，否則僅有在適用特定租稅協定之情形下，該租稅協定之定義才會被採用。

儘管更新版指引仍為較廣義之定義，並且對於構成德國常設機構與否仍高度取決於實際具體情況，惟更新版指引仍提供納稅義務人有益的指引與說明。更新版指引指出，一般而言員工的居家辦公室並不構成常設機構，此一論述也受到支持並提供納稅義務人更高的稅務確定性。更新版指引亦顯示，就德國對於常設機構之定義而言，其在認定一場所是否受雇主支配而構成常設機構之門檻條件相對狹義。這與其他國家以及經濟合作暨發展組織(OECD)之詮釋觀點有所不同，在某些特定情形下，其他國家與OECD將判定員工的居家辦公處構成雇主之常設機構。