外國營利事業申請租稅協定適用營業利潤免稅之實務分析

近幾年來受到中美貿易大戰影響，有越來越多外國企業來台投資，並提供技術支援予台灣企業，然而外國企業在獲得技術服務報酬的同時，馬上會面臨台灣企業於給付該報酬時須預先扣繳所得之問題。目前與台灣簽署生效之全面性所得稅協定雖已達34個，惟仍有不少與台灣簽有租稅協定國家之外國企業並未善用，或甚至不了解此項稅捐減免工具。本所以近期最常接觸的日商企業為例，分享外國企業取得技術服務報酬最常詢問之稅務問題以及申請適用租稅協定營業利潤免稅時可能面臨困難之處。

【該技術服務報酬是否為中華民國來源所得?】

首先，台灣企業給付日本公司之技術服務報酬是否應辦理扣繳，應先檢視該技術服務報酬是否構成日本公司之「中華民國來源所得」。按所得稅法第八條規定中華民國來源所得認定原則第四點規定，該技術服務報酬全部或部分是在境內提供，或者技術服務完全是在境外提供，但須由境內個人或營利事業之參與及協助始可完成，該技術服務報酬均可能構成日本公司之中華民國來源所得，而須於台灣課徵營利事業所得稅。依照過往承接技術服務報酬的案件，縱算該技術服務是在境外提供，然而該日本公司所提供之技術服務應有台灣公司參與及協助始可完成，故實務上國稅局會認定日本公司之技術服務收入係屬中華民國來源所得，若日本公司在台無固定營業場所或營業代理人，在不適用稅捐減免措施的情況下，台灣企業應就給付予日本公司技術服務報酬的價款總額，按20%之扣繳率進行扣繳。

【辨認該報酬係為技術服務或是權利金性質】

再者，於申請適用台日租稅協定營業利潤免稅之規定前，應先釐清台灣企業支付該筆費用的性質是權利金還是技術服務。按台日租稅協定規定，所謂權利金係指使用或有權使用文學、藝術或科學作品之任何著作權、任何專利權、商標權、設計或模型、計畫、秘密配方或製造程序，或有關工業、商業或科學經驗之資訊，所取得作為對價之任何方式之給付；而營業利潤係指企業從事營業所賺得之利潤(包含技術服務費)。若辨認該服務報酬之性質係為技術服務者，應可向國稅局申請營利利潤免稅之適用；惟若其性質為權利金者，則應適用權利金上限扣繳稅率10%，而非營業利潤免稅適用之範疇。

【申請營業利潤免稅審查時間過於冗長，緩不濟急】

針對台日租稅協定營業利潤免稅之申請，依台日租稅協定相關規定，應先認定日本公司在台並無構成常設機構(例如是否派人來台超過183天)，始得適用租稅協定有關營業利潤免稅之規定，亦即「一方領域之企業，除經由其於他方領域內之常設機構從事營業外，其利潤僅由該一方領域課稅。該企業如經由其於他方領域內之常設機構從事營業，他方領域得就該企業之利潤課稅，但以歸屬於該常設機構之利潤為限。」然而根據過往申請適用租稅協定營業利潤免稅之經驗，雖於取得營業利潤免稅核准後可適用免扣繳之規定，惟國稅局就營業利潤免稅之申請案件，除了審查較為嚴格以外，審核時間也較為冗長。因此，在尚未取得營業利潤免稅核准前，台灣企業很有可能需先支付該技術服務報酬予日本公司，並於支付時預扣所得稅20%。若此，勢必將造成資金調度的壓力，且未來向國稅局申請退還溢繳20%稅款時，也因為退稅金額較大，國稅局比較容易從嚴審查退稅案件之申請。

有鑑於此，該日本公司可依據所得稅法第25條第1項：「總機構在中華民國境外之營利事業，在中華民國境內經營國際運輸、承包營建工程、提供技術服務或出租機器設備等業務，其成本費用分攤計算困難者，不論其在中華民國境內是否設有分支機構或代理人，得向財政部申請核准，或由財政部核定，國際運輸業務按其在中華民國境內之營業收入之10%，其餘業務按其在中華民國境內之營業收入之15%為中華民國境內之營利事業所得額。」之規定提出以境內營業收入之15%作為所得額（即適用3%之優惠稅率）之申請，因國稅局過往在審查所得稅法第25條申請案件之作業時間較短，台灣企業可等到取得所得稅法第25條核准函後，再以3%扣繳稅率支付該技術服務報酬予日本公司。嗣後，再向國稅局提出台日租稅協定有關營業利潤免稅之申請，並於取得營業利潤免稅核准函後，向國稅局提出3%溢繳稅款退稅之申請，以減少企業資金調度之壓力及降低未來退稅申請的不確定性。

【積極申請適用所得稅協定，避免重複課稅】

近年來已有不少外國營利事業取得屬於租稅協定所規範台灣境內免予課稅或訂有上限稅率之所得，因未主動申請適用所得稅協定，而係由給付報酬之營利事業逕行辦理就源扣繳，並將該溢繳之扣繳稅額向母國申報扣抵當地所得稅，惟遭外國營利事業當地稅局以未主動向他方締約國申請適用所得稅協定為由否准扣抵所得稅。最後再次提醒，跨國集團應檢視集團內若有屬於租稅協定所規範台灣境內免予課稅或訂有上限稅率之所得，均應向台灣國稅局申請適用租稅協定相關規定減免課稅，除了可減輕營利事業負擔以外，亦可避免面臨重複課稅之問題。