2023年趨勢解析《稅務篇》2023年營利事業不可不知的稅務新知

展望2023年，除新上路之租稅優惠投資抵減規範外，針對主管機關日前已發布的重大草案或施行的法令，包括受控外國公司制度（所得稅法第43條之3及所得基本稅額條例第12條之1）、兩次所得稅法修正草案、企業併購法修正案、重新核釋營利事業列報商譽之認定原則及證明文件，以及海關實施會計年度一次性移轉訂價核定完稅價格作業要點修正等，都是營利事業務必了解俾為2023年做好準備。謹彙總相關稅務法規如下：

受控外國公司制度–所得稅法第43條之3及所得基本稅額條例第12條之1正式施行影響廣大，營利事業及個人納稅義務人應提早準備、謹慎因應

隨著境外資金匯回專法施行期滿，台灣重要反避稅制度受控外國公司（CFC），即所得稅法第43條之3及所得基本稅額條例第12條之1，經行政院於2022年1月14日以院臺財字第1100041879號令核定，分別自2023年及2023年1月1日起施行，企業及個人首次的CFC申報將落在2024年5月。

對於即將施行的CFC制度，謹提醒CFC公司所持有但位於低稅負國家或地區之轉投資事業縱使具有實質營運活動且未分配盈餘於上層之CFC公司，目前其盈餘根據財政部之問答集說明無法自CFC公司之盈餘中減除，此係源自營利事業認列受控外國企業所得適用辦法（CFC辦法）第5條第5項規定對於CFC當年度盈餘計算公式之解釋僅限於非低稅負國家或地區未實際分配之盈餘部分，雖各界多有放寬聲浪，惟財政部目前於CFC疑義解答中尚未放寬，是否會於2024年5月前修改，有待觀察。

此外，有部分企業或個人認為，CFC目前為累積虧損，則2023年當年度盈餘應依相關規定立即課稅不盡公平，惟反面思考，如CFC以往有累積盈餘，基於CFC制度不溯及既往，企業或個人於2022年以前保留於CFC之盈餘亦不追溯課稅，即2022（含）年度以前CFC公司累積之盈餘仍於CFC公司實際經股東同意或股東會決議分配時計入所得額課稅，若此觀之CFC規範尚符合衡平原則。

針對個人CFC制度，為避免重複課稅，請留意，若CFC所得已計入當年度個人之基本所得額者，日後CFC實際分配盈餘時，在計算海外股利所得時，即可先行減除以前年度已計入基本所得額之CFC所得，且包含(1)因綜合所得稅應納稅額較高，經計算後無須繳納最低稅負；及(2)所有應計入基本所得額項目合計未達最低稅負免稅額670萬元而無須繳納最低稅負等情形。因此建議納稅義務人，就CFC盈餘未達新台幣700萬元豁免標準者，仍應申報該CFC資訊並將該CFC所得計入基本所得額，以利未來主張CFC獲配股利已計入基本所得額應扣除之。

有關CFC之申報明細格式，財政部目前尚未公告最終版本，參考數年前其擬定之申報書表可知，可能採用受控外國企業（CFC）明細表，作為CFC制度施行後企業及個人課稅計算依據，該明細表要求納稅義務人揭露CFC基本資訊、持股比例、收入資訊（被動所得佔全部收入比例）、是否有實質營運活動等，並據以計算當年度應依照CFC制度課稅之所得金額。如納稅義務人投資架構龐大，可以想見該等資訊將大幅增加其申報遵循義務，且CFC申報均為帳外調整，企業及個人務必密切注意相關申報書表之發布，及儘早檢視並評估相關資訊之可取得性及管理方式。

與此同時，由於CFC盈餘係以中華民國認可之財務會計準則計算，故納稅義務人結算申報時，自應檢附CFC財務報表（含符合豁免規定之CFC）為附件以為佐證，依CFC辦法第8條要求，該等報表尚應經其所在國家或地區或中華民國合格會計師查核簽證。緣CFC為境外公司且多數過去均未有出具會計師查核簽證之報表，部分個人CFC可能甚至僅保存海外金融機構對帳單，而沒有建立完整帳簿憑證與財務報表，建議企業及個人應儘速評估CFC報表之合規性，並與簽證會計師洽談相關財報簽證事宜，以因應未來申報所需。

最後，不可諱言，現行相關規範下仍存在若干課稅適用疑義，值得觀望財政部是否於2024年5月CFC首次申報前，修正CFC辦法或發布解釋函令進一步予以核釋。

所得稅法2022年7月27日修正草案

為精進扣繳相關規定及確保國家租稅債權，財政部於2022年7月27日公告預告修正「所得稅法」部分條文草案，其修正內容主要將公司、獨資或合夥組織等營利事業以及機關、團體等非營利機構給付各類所得之扣繳義務人，由過去之事業負責人與機關、團體負責人或其指定之人，修正為給付所得之營利事業與非營利機構本身，以回應各界對所得稅扣繳制度改革的期待，該草案預告期已屆滿，後續經行政院院會通過並完成立法程序後，預計於2023年1月1日施行，營利事業宜密切注意修法動態。其草案修正要點如下：

所得稅法2022年4月14日修正草案

鑑於公益信託日益蓬勃且類型多元，現行規範已不足以因應實務狀況，法務部乃於2021年4月22日研擬信託法部分條文修正草案（下稱信託法修正草案），對公益信託之受託人、信託財產之類型及其管理運用、公益信託依信託本旨辦理信託事務之年度支出比率、中央目的事業主管機關權限之強化等納入修正。準此，為配合信託法修正草案內容，及落實政府提供租稅優惠之政策目的，行政院於2022年4月14日通過「所得稅法」及「遺產及贈與稅法」修正草案，調整公益信託之稅捐徵免規範架構。

財政部說明，基於實務上有部分公益信託持有大量股票，且信託財產產生之收入用於公益活動支出之比率偏低，然因適用現行所得稅法第三條之四第五項規定，未實際分配受益人致無須課稅，難以督促其確實從事合於公益目的之活動，是以，財政部乃於兩稅法修正草案中，刪除現行信託資產孳息遞延課稅之規定，增訂公益信託申報制度（遺贈稅法修正條文第24條之2、所得稅法修正條文第3條之5）及建立公益信託於存續期間暨財產返還時之稅捐徵免機制（所得稅法修正條文第3條之5、第6條之1、遺贈稅法修正條文第23條之1）。

此外，配合信託實務發展，財政部順應各界要求放寬得享租稅優惠之公益信託受託人資格，由信託業法所稱之信託業，放寬包含行政法人或符合一定條件之公益法人亦得為公益信託之受託人。另同時，為防杜藉公益信託之名而獲取不當租稅利益，亦調整強化公益信託適用租稅優惠之要件，如公益信託經中央目的事業主管機關依信託法修正草案第77條第1款以外各款規定予以糾正，或依同草案第82條規定對受託人裁處罰鍰之次數，合計不得達2次等（所得稅法修正條文第4條之3、遺贈稅法修正條文第16條之1及第20條之1）。

前述相關調整對涉有公益信託之營利事業將產生重大影響，宜密切注意修法動態。

企業併購法修正案

為回應各界對於增加併購彈性及保障股東權益之呼籲，立法院於2022年5月24日三讀通過「企業併購法」部分條文修正案並於2022年6月15日公告，並於2022年12月15施行。修法三大要點，包括：保障股東權益、增加併購彈性及效率、友善併購租稅環境等。謹彙總本次增訂/修訂之重點內容如下：

應特別說明的是，本次修法增訂40條之1，明訂無形資產範圍，而專用技術、客戶名單等被併購公司所發展的無形資產，其雖無法定享有年數，如符合營業秘密法所定之營業秘密，即可適用十年攤銷規定，以落實量能課稅原則，改善目前企業部分併購成本，無法自課稅所得額減除的不合理現象。

財政部核重新核釋營利事業列報商譽之認定原則及證明文件

財政部於2022年3月30日發布台財稅字第11004029020號令，重新核釋營利事業列報商譽之認定原則及證明文件，並廢止2018年3月30日台財稅字第10604699410號令，其修訂要點如下：

針對可辨認資產及負債價值之評價報告或收購價格分攤報告，明定應包含下列項目：

1. 評價標的、評價目的、價值標準、價值前提、評價基準日、報告類型、評價方法及評價執行流程、所使用之資訊及其來源、評價人員及所屬評價機構之獨立性、評價報告日等整體資訊，並評估與事實發生當時評價準則公報規定是否相符。
2. 有形資產之評價及無形資產之辨認與評價：可辨認資產性質、選用之評價方法、使用之假設參數、耐用或效益年限及評價結果等之合理性，與遵循評價基準日所適用之評價準則及相關實務指引、國際財務報導準則、企業會計準則等相關公報規範情形，並填列「可辨認無形資產檢查表」。

海關實施會計年度一次性移轉訂價核定完稅價格作業要點修正

關務署於2022年4月22日發布台關稽字第1111004753號，修正「海關實施會計年度一次性移轉訂價核定完稅價格作業要點」部分規定，並自即日起生效。本次修正主要針對自該要點實施以來實務上主管機關與納稅義務人間的常見議題訂定補充規定，如營利事業有於2022年1月1日至4月22日本作業要點修正發布前，已依第三點規定申報進口報單並就海關代徵稅費部分取得國庫專戶存款收款書兼匯款申請書之案件，得依修正後第六點規定，就海關代徵稅費部分向海關申請改發海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書。謹說明本次修正重點如下：

預估商業發票與正式商業發票（作業要點第三點及第七點）

從事跨境有形資產移轉受控交易之營利事業，擬適用一次性移轉訂價調整其貨物進口之完稅價格，於貨物進口時採用預估商業發票上載之暫訂價格向海關申報進口並申請繳納保證金先行驗放貨物者，該預估商業發票上應載有「預估」或相同文意之外文字樣，必要時，海關得要求營利事業提供相關說明文件。

嗣後營利事業於會計年度結束後一個月內，向海關提交正式商業發票申請核定完稅價格時，該正式商業發票上應載有「商業發票」或相同文意之外文字樣，必要時，海關得要求營利事業提供相關說明文件。

進口貨物稅費繳納證（作業要點第五、六點）

海關審核營利事業檢送之預估商業發票及貨價申報書後，按應納稅費核算足額保證金。該作業要點修訂前，海關依足額保證金所掣發之國庫專戶存款收款書兼匯款申請書，其金額不含營業稅，該稅由海關另核發海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書，作為申請人進項憑證；本次修訂後，海關將針對進口稅以外之其餘代徵稅費核發海關進口貨物稅費繳納證兼匯款申請書予進口人。

會計年度一次性移轉訂價進口報單與正式商業發票勾稽清表（作業要點第七點）

營利事業於會計年度結束後一個月內，向海關提交正式商業發票申請核定完稅價格時，除應按修正前作業要點檢送營利事業會計年度一次性移轉訂價進口貨物完稅價格核定申請書及應檢附之文件如受控交易合約、正式商業發票、付款證明等文件外，另須檢送會計年度一次性移轉訂價進口報單與正式商業發票勾稽清表，該表應填具之內容包括：

• 營利事業資訊及申請資訊，包括統一編號、聯絡方式、受理海關、會計年度、申請日期、貨幣單位
• 正式商業發票清單，包括正式商業發票編號與金額
• 進口報單與正式商業發票勾稽表，包括報單號碼、項次、貨名、預估商業發票編號項次、預估商業發票所報暫定價格、調整金額、正式商業發票編號項次、正式商業發票所報正式價格

主辦海關（作業要點第十六點）

營利事業（即申請人）申請一次性移轉訂價案件，其貨物進口涉多個關區，於申請核定完稅價格時，以報單數較多之海關關區為案件之主辦關；報單數相同者，以進口報單所載完稅價格總額較多者為主辦關。

此外，勤業眾信觀察海關自2020年1月1日本作業要點實施以來，海關實務上審查此類案件仍多採既有關稅法完稅價格之核定方法。例如，部分海關於審查年度一次性移轉訂價調整案件時，亦會要求申請人提出會計師查核報告、營利事業所得稅申報書或其他與產品利潤率有關之說明資訊供核，對移轉訂價調整作為價格調整依據仍多所保留。隨著此類申請案件數量日增，未來海關審查此類案件是否會參考移轉訂價文據或調整目前審查方向，尚有待觀察。