BEPS國際動態

行動計畫13：OECD發布國別報告實務說明之公眾諮詢文件

國際經濟合作組織(OECD)根據BEPS行動計畫13於2020年2月6日發布關於國別報告公眾諮詢文件，係關於 包容性架構之要求，將公眾意見之議題分為三類：關於BEPS行動計畫13之實施和運行、國別報告之範圍及國別報告之內容，茲如下進行討論。

關鍵議題

三項可能導致現行國別報告之規範產生基本改變的議題：

• 表1中是否應按成員而非按租稅管轄區呈現？
• 是否應在表1中增添其他列(如：關係人利息、權利金、服務之收入及費用、研發支出及遞延所得稅等)？
• 是否應從稅收目的角度，辨認租稅管轄區內的集團成員是否為稅務居民，以及如何在表1中報告有關這些成員之資訊？

此外，增添更多資訊，例如企業層級財務及其他可能有助於稅務機關對跨國企業進行風險評估之項目，但是這可能增加納稅人的負擔，並可能因使用新資訊而產生誤報的可能性。

包容性架構提供幾種替代方法來報導無租稅管轄區或主體之企業資訊，通常涉及辨認該企業利潤應歸屬之租稅管轄區(如果有)。

影響跨國企業子公司層級之議題

許多討論議題是針對國別報告每年營業收入門檻做修訂，目前門檻設定為前一會計年度營業收入為7.5億歐元或截至2015年1月與本國貨幣等值之金額。其門檻相關議題之討論包括：

•  在集團合併收入超過國別報告之門檻下，是否由其下具一般控制下的集團個別準備國別報告？
• 是否應降低集團合併收入之門檻？
• 是否要求以歐元以外之貨幣計價的稅收轄區定期更新資料？
• 針對已排除之跨國集團是否應考慮其超過一年的集團合併收入？

另一個議題之討論涉及XML格式中要求之內容(例如：跨國企業稅務識別碼及地址)尚未在BEPS行動計畫13在國別報告模板中明確，應更新此模板。然而美國大多數的跨國企業以電子格式提交其國別報告，故即便OECD採納此建議亦不會因此受到影響。

監督之議題

雖然潛在變化不如本文件第一節所提來得更基本，但其他幾個議題可能為跨國企業增加額外的負擔或複雜性，例如：包容性架構要求表1應使用合併財報的概念提供資訊，而非直接加總方式提供資料、表2是否應包括標準化行業代碼及表3是否應增添某些強制性之內容，例如資料來源及適用之會計準則。

美國法規中已解決之議題

諮詢文件中有些議題涉及美國國別報告法規說明之事項。例如：

• 出於國別報告的目的，具有一個或多個外國常設機構的單一企業是否應歸類為集團成員？
• 特殊收入是否應計入集團合併收入？
• 投資活動之收益是否應計入集團合併收入？
• 如果跨國企業集團前一會計年度包含12個月以外之期間，則在確定跨國企業集團是否為排除跨國企業集團時，應調整集團合併收入門檻(或前一個會計年度的集團合併收入)？

其他注意事項

諮詢文件指出OECD目前正在開發一項國別報告稅務風險評估及評估工具(Tax Risk Evaluation & Assessment Tool, TREAT)，此工具在支援稅務機關對國別報告進行審查及說明，並包括發展中國家在內，同時此工具將取決於OECD出版物《國別報告：稅務風險評估中國別報告訊息的有效使用手冊》(2017年9月)所確定之風險因素。此外，跨國企業可以使用該手冊指出潛在風險因素，以自行評估國別報告之風險，作為國別報告相關查詢之方法。

最後，該諮詢文件未能解決跨國企業在國別報告規定所面臨的常見問題。最值得注意的是，儘管部分租稅管轄區與跨國企業集團最終母公司之租稅管轄區未達成國際協議，但某些租稅管轄區已頒布了要求本地提交國別報告的立法。

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資料來源：【Deloitte - Global Transfer Pricing Alert 2020-004：OECD releases public consultation document on 2020 review of country-by-country reporting practices】。

行動計畫13：OECD發布金融交易之移轉訂價指導原則(上)

國際經濟合作組織(OECD)於2020年2月11日發布了金融交易之移轉訂價分析的最終指引報告，此次報告納入了自2018年7月3日發布的公開意見書中所得到的反饋，並將作為OECD移轉訂價指導原則( OECD Transfer Pricing Guideline, TPG)的補充，為金融交易之分析提供清楚的指引。

本報告的第A ~ E章節主要講述金融交易在移轉訂價指導原則適用上的考量原則以及針對各式金融交易的訂價方式，第F章節則主要解釋無風險報酬率的選用及特定情況下應如何對關係企業間之報酬率針對風險分布進行調整，以下便針對前述各項議題逐一進行討論。

債務及權益的認定

本報告中提出了一套區分債務及權益的方法以協助檢視跨國企業的實際資金結構。該方法提出可以在針對資金借貸交易進行訂價之前，先透過多變量分析判斷該筆推定貸款是否應被分類至權益資金，並且強調推定貸款的分類並非為權益或債務的二分法，而是得視交易情況在權益及債務的比重上進行權衡。

關於債務及權益資金的分類方式，列舉了以下幾項判斷標準：

• 固定償還日期的有無；
• 權益利息支付；
• 是否具備本金及利息償還的請求權；
• 借款人與一般企業債權人的條件是否相當；
• 財務情形之約定事項及擔保品的有無；
• 債務人之利息支付資金來源；
• 債務人是否有能力自非關係機構取得貸款；
• 利用預付條件提前取得資金之情形；及
• 債務人是否有逾期未償還或尋求展延的情形。

辨認金融交易與商業或財務活動的關聯性及其在經濟活動中的特性

根據TPG章節I所述，為了明確的評估金融交易，首先必須先徹底釐清該交易的經濟相關性質，包含：

• 檢視交易合約的條件內容；
• 該交易所涉及的功能執行、資產使用及承擔之風險；
• 金融商品或服務之性質；
• 參與交易之個體及所在市場的經濟條件；及
• 集團所執行的商業策略。

前述所稱經濟活動的特性除了交易本身的條件之外，亦涵蓋了所在環境中的經濟活動特性，其結果將有助我們準確的對相關交易進行分類並且針對可能影響交易可比性之因素進行確認。

在探討金融交易的常規交易原則適用上，本次指引亦表明交易條件是否符合獨立第三方在相同條件下所願意承擔的結果是必要前提，且該交易條件必須是關係人交易各方確實有能力取得的交易選項。

該報告亦聲明當分析指出資金提供者缺乏相應的經濟條件或未執行相關交易的實質決策功能以掌控投資該金融資產的相關風險時，該交易之常規交易利潤結果將以不超過無風險報酬下的結果為衡量標準。此外，交易分析也應考量到跨國集團的全球融資策略。

財務功能：關係人借貸、現金池及避險

本報告指出財務功能的結構是否符合常規須取決於跨國集團之集團架構及其營運的複雜程度，依據不同財務功能的獨立程度執行的功能範疇亦有差異，本報告針對關係人借貸交易、現金池及避險活動進行了規範。此外，該報告亦強調財務功能之交易通常在一般跨國集團擁有主要價值創造之功能下係屬於支援性質(Support Service)，且在某些情況下，相關功能之報酬衡量應適用TPG章節集團服務交易指導原則中的規範。

關係人借貸

在決定關係人借貸交易的常規交易利率時，需要考量以下幾點要素：

• 借貸雙方之觀點；
• 借款方及特定發行債務的信用評級；
• 集團成員的效益及相關隱性的支援；
• 特殊條款的發生及持續情形；
• 擔保情形；及
• 貸款相關之費用。

該報告中亦提供了幾種決定常規交易利率時的合適的訂價方法，包含可比較未受控價格法(CUP)、資金成本法(Cost of Funds Approach)、信用違約交換訂價法(Credit Default Swaps)、經濟模型訂價(Economic Modelling)及銀行授信條件(Reliance on Bank Opinions)，然而信用違約交換及經濟模型之訂價方法僅可在無法取得可比較未受控交易的情況下使用。此外，銀行授信條件一般將不被視為常規交易價格之依據。

（待續）

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資料來源：【Deloitte - Global Transfer Pricing Alert 2020-003：OECD releases report on transfer pricing of financial transactions】。