議題觀點

OECD達成共識發布第一支柱金額A多邊公約及解釋性聲明  提醒企業評估全球課稅權重新洗牌影響

勤業眾信稅務部 / 李嘉雯會計師

近年來全球租稅發展動態中最令企業關注的議題莫過於OECD的雙支柱，除第二支柱的全球最低稅負制即將於2024年上路，針對超大型獲利企業需依第一支柱Amount A規定將課稅權重新分配到市場租稅管轄區。OECD於2023年10月11日已發布第一支柱金額A (Amount A)多邊公約(The multilateral convention to implement amount a of pillar one; Amount A MLC)，Amount A MLC附有一份解釋性聲明(Explanatory statement to the multilateral convention to implement amount a of pillar one)以澄清Amount A MLC每個條款的適用方式，此外Amount A MLC還附有關於稅收確定性應用的非正式協議(Understanding on the application of certainty for amount a of pillar one; UAC)用以說明有關Amount A稅收確定性實際應如何運作的詳細資訊。下文將說明Amount A MLC的重點。

Amount A規則

Amount A係將超大型獲利企業之課稅權重新分配予市場租稅管轄區，需進行以下五個步驟：

步驟 1. 確定業務是否落入範圍內

  • 集團收入與獲利能力測試－Amount A規則適用於收入超過200億歐元且調整後稅前淨利率超過10%之集團。
  • 分部門規則－若集團收入未達門檻，但其合併財務報表所揭露之其中一個部門符合獨立基礎之集團收入和獲利能力測試，則該部)門落入範圍內。
  • 排除規則 － 排除特定行業，如採礦業、金融服務及國防產業(此次新增)。
  • 自主境內業務豁免 (此次新增)—此豁免需進行定量測試，以評估某個租稅管轄區中潛在的「純粹境內的業務」與集團其他業務的整合程度。定量測試需檢驗源自該租稅管轄區的收入水平、跨境集團內部收入和跨境集團內部支出，說明如下:

(a)收入水平: 依收入來源規則計算之源自該租稅管轄區之調整後收入占該租稅管轄區之集團個體財務會計第三方收入金額之95%至105%。

(b)跨境集團內部收入: 位於該租稅管轄區集團個體之財務會計跨境集團內部收入總和占位於該租稅管轄區集團個體之財務會計收入總和(減除同一租稅管轄區之集團內交易後)不超過15%。

(c)跨境集團內部支出: 位於該租稅管轄區集團個體之財務會計跨境集團內部支出總和占位於該租稅管轄區集團個體之財務會計跨境集團支出總和(減除同一租稅管轄區之集團內交易後)金額不超過15%。

若同時符合以上三條件，則該租稅管轄區無須被分配Amount A及免除雙重課稅。

步驟 2. 確定符合資格的市場租稅管轄區

  • 收入來源規則－企業須依據第一支柱下規定的收入來源認列規則，計算來自不同的市場租稅管轄區收入，依前述規則計算之各市場租稅管轄區收入金額與企業會計認列之各租稅管轄區收入並不相同，此收入計算的目的在計算該集團企業在各個市場租稅管轄區收入是否達到課稅關聯性，即市場租稅管轄區是否有課稅權，此外，收入計算也是步驟3計算分配各租稅管轄區超額利潤的基礎。

- 企業根據主要交易決定附屬交易收入來源。

- 各類收入有其特定來源規則，包括來源原則、潛在可靠指標（即資訊來源）以及任何分配因子(allocation key)。收入來源認列規則係依據潛在可靠指標來區分各種收入來源租稅管轄區，若無潛在可靠指標，則需要依據收入來源認列規則規定之評估程序及分配因子來分配各市場租稅管轄區之收入。

- 收入可區分為以下類別：製成品、數位內容、零組件、服務（特定位置服務、廣告服務、線上中介服務、客運服務、貨物運輸服務、客戶獎勵計劃和其他服務）、無形資產（與製成品、零組件、服務和數位內容相關）、用戶數據、 不動產、政府/國際組織補助及非客戶收入。

- 在過渡階段，集團不須使用特定收入來源規則，可以應用相關廣泛分配因子。

  • 以收入測試課稅連結性－集團在該市場租稅管轄區產生之年收入超過100萬歐元，該市場國才有權獲得Amount A的分配。針對GDP低於400億歐元之國家，集團在該市場租稅管轄區之年收入門檻則降低為25萬歐元。

步驟3.計算並分配部分超額利潤

  • 決定相關集團利潤－Amount A稅基依據合併財務報表之財務會計損益來決定，並進行有限的財稅差異調整以獲得調整後稅前淨利。
  • 重新分配部分超額利潤－Amount A下可重新分配的利潤總額為高於10%利潤率的企業利潤之25%，按照來源收入的比例重新分配予市場租稅管轄區。
  • 調整行銷和經銷利潤之避風港(Marketing and distribution profits safe harbor;MDSH)

因企業於市場所在之租稅管轄區已依目前移轉訂價策略計算利潤及繳納稅款，故Amount A還需要考慮減除行銷和經銷利潤避風港，以解決市場租稅管轄區對剩餘利潤徵稅的「重複計算」問題。此外，針對位於企業於市場所在之租稅管轄區若因支付境外利息、特許權使用費和技術費用等產生扣繳稅款，將須還原為所得，作為MDSH之加項，亦即可減少在Amount A下分配給市場租稅管轄區的利潤。MDSH需考量最低金額適用門檻(該租稅管轄區的調整後稅前利潤達到或超過5,000萬歐元)及超額利潤適用門檻後，再依活動測試的原則決定消除比例(90%或35%/25%)。

步驟 4. 消除雙重課稅

  • 確定相關租稅管轄區的利潤以及折舊和工資報酬率—因Amount A旨在重新分配課稅權，為避免雙重課稅，因此分配給市場租稅管轄區之超額利潤，必須自賺取剩餘利潤的國家中減除，而「折舊和工資報酬率」則係用來判斷每個租稅管轄區的盈利能力指標，並確定哪些租稅管轄區需要減除剩餘利潤以消除雙重徵稅。
  • 將免除雙重課稅的義務分配給租稅管轄區－將集團依折舊和工資報酬率之指標分為四層，並使用由高到低公式化的分層方法分配賺取剩餘利潤的租稅管轄區（免除雙重課稅租稅管轄區），首先分配給折舊和工資報酬率最高的租稅管轄區。。
  •  使用基於利潤的公式方法識別租稅管轄範圍內之「減免實體」(relief entity) 。

步驟 5. 申報及繳納稅款

  • 主要協調實體(central coordinating entity)向稅務機關（通常是母公司所在管轄區）提交Amount A報稅表和相關文件。申報截止日期為財務期間結束後9至12個月，由申報國決定。稅務機關將與受影響國家交換資訊。Amount A報稅表和相關文件範本尚在研擬中。
  • 指定納稅實體應於財務期間後18個月內繳納稅款。減免實體(relief entity)必須向指定的付款實體支付補償金。
  • 雙重課稅減免應由免除雙重課稅租稅管轄區於提交申請後90天內提供。

稅務確定性

因Amount A涉及跨國間課稅權之重新分配，不論對集團個體或是各國稅局，稅務確定性益發重要，MLC也提供了稅務確定性架構，包括對企業使用的方法（例如收入來源）進行預先審查、對可能超出範圍的業務進行範圍審查、對企業在所有相關國家/地區應用金額 A規則的情況進行全面審查。

此外，針對可能影響Amount A計算的現有租稅協定規則爭議，亦已制定加強稅務確定性流程。而對於相互協議程序(MAP)中未解決的相關問題，可採用強制約束性爭議解決程序。相關議題可涵蓋移轉訂價、營業利潤/常設機構或扣繳稅款等爭議。

取消數位服務稅 (DST)

作為Amount A實施的一部分，Amount A MLC包括一系列必須針對所有企業（包括不屬於Amount A範圍的企業）取消的DST具體措施。Amount A MLC亦公布DST清單，包括奧地利、法國、義大利、西班牙、突尼西亞、土耳其和英國實施的DST，以及印度對線上廣告服務和電子商務徵收均等稅。  而繼續實施DST或其他相關類似措施的國家將不會獲得Amount A稅收分配(即使是市場租稅管轄區且有權獲得分配)。

勤業眾信觀點

因台灣並非OECD包容性框架成員，在尚未簽署MLC的情形下，若台灣為其他跨國集團之市場租稅管轄區，則可能其他租稅管轄區之課稅權無法分配至台灣，反之，台商超大型跨國企業若須適用Amount A，需於其他租稅管轄區繳稅，則是否能免除雙重課稅將是該企業須持續關注的議題。此外，台灣為半導體重鎮，半導體之收入類別屬於零組件，依收入來源規則，應以使用半導體零組件之最終成品交付最終客戶所在之租稅管轄區作為可靠指標，而非零組件組裝之租稅管轄區。若半導體製造商無法得知最終成品之交付地，則經適當的評估程序後，須適用收入來源認列規則中「零組件分配因子」計算產生零組件收入來源租稅管轄區，亦即依各市場租稅管轄區國內生產毛額(GDP)比重分配。

OECD日前公布的Amount A MLC為包容性框架成員國目前的共識，待最終確定後，Amount A MLC將開放包容性框架成員國簽署，生效條件為至少30個國家批准後，且須涵蓋至少60%適用Amount A企業最終母公司(UPE)。Amount A MLC以2025年生效為目標。而美國擁有數量最多的適用Amount A跨國公司，因此美國國會對適用Amount A規則的批准將是生效關鍵，美國財政部已開始徵求對Amount A的意見(須於2023年12月11日前提交意見)，建議企業應密切關注。

 

參考資料來源:

  1. https://www.taxathand.com/article/32545/OECD/2023/OECD-Pillar-OneAmount-A-Multilateral-Convention/32545/OECD/2023/OECD-Pillar-OneAmount-A-Multilateral-Convention
  2. OECD 26 October 2023  Webinar: Multilateral Convention to Implement Amount A of Pillar One
是否找到您要的資訊？