關係人與非關係人借款利息適用稅法規定各有不同

企業間的融資行為在營利事業所得稅申報時，若是無償貸與他人或是約定收取的利息偏低，按所得稅法第24條之3第2項規定，應按臺灣銀行基準利率設算調增利息收入。然而因資金借貸對象關係不同，或是資金來源的不同，實務上稅捐稽徵機關在稅務處理上尚有不同；如果資金借貸對象是關係人則應依循營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則(以下簡稱移轉訂價查核準則)規定處理；若是借貸對象並不是關係人，則視借貸資金來源而定，如果借出的款項是用借入資金支應，則借入資金所支付的利息支出依營利事業所得稅查核準則(以下簡稱營所稅查核準則)第97條規定調減利息支出；若是以自有資金支應則適用前述所得稅法第24條之3規定，設算調增利息收入。以下整理企業間的資金使用交易，依資金借貸對象關係不同其所適用之法令，並分別說明如下。

借貸對象為非關係人

營利事業即使借款給非關係人，利率條件仍須注意。查所得稅法第24條之3第2項規定並未限定他人僅為關係人，因此無論借貸對象是否為關係人均有該法令之適用，然如借貸資金係源自借入資金，因按營所稅查核準則第97條第11款規定「營業人一方面借入款項支付利息，一方面貸出款項並不收取利息，或收取利息低於所支付之利息者，對於相當於該貸出款項支付之利息或其差額，不予認定。」，所以借出給非關係人的款項按其規定至少不能夠賠本借出，若借出款項收取的利息小於借入款項支付的利息，則這部份的利息支出就不能在所得稅上作為支出扣減。舉例如下，A公司113年1 月1 日貸與B 公司款項1000萬元約定按1%利率收取利息收入，同時A公司有借入款項1500萬元按借款利率3%支付利息，因為公司借出款項收取的利息低於借入款項利息支出，所以就借出款項1000萬元所收取之利息不足支應利息支出部份，其相應的利息支出20萬元【1000 * (3% -1%)】在申報所得稅時應予以調整減除，不能認列費用。又因利息費用已按營所稅查核準則調整剔除，此部分稽徵機關則不會再另適用所得稅法第24條之3規定重複調整設算利息收入。

若借出的款項係來自公司的自有資金，則稽徵機關按所得稅法第24條之3第2項規定，若所貸與之資金未收取利息，或約定之利息偏低者，除屬預支職工薪資者外，即應按資金貸與期間所屬年度1月1日臺灣銀行之基準利率計算公司利息收入課稅，也就是將自有資金貸與非關係人的調整基準是看臺灣銀行的基準利率。舉例來說，若A公司113年1 月1 日以自有資金貸與B 公司1000萬元約定按1%利率收取利息收入，因其收取的利息偏低，依規定按113年1月1日臺灣銀行之基準利率3.119%設算增加利息收入21.19萬元【1000 * (3.119% -1%)】。

借貸對象為關係人

應符合移轉訂價常規交易

財政部94年6月9日台財稅字第09404540680號函釋明，關係企業間融資利息之查核認定，應依「營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則」規定辦理，所以對於關係人之間的資金使用，如有未收取利息或約定之利息是否合理，則應依移轉訂價查核準則查核認定。

移轉訂價查核準則中對於資金之使用類型，不僅指關係企業間的資金借貸，也包括預付款、暫付款、擔保、延期收款等資金融通方式。其中企業對於關係人提供背書保證協助其取得銀行貸款或是對於銷貨產生之應收款項予以延期收取此二種行為，企業常常忽略應該收取相應的收入。對於企業提供關係人背書保證所應收取的的手續費，一般可以參考金融機構承作費率或其他可比較資料，按營業常規申報收入。至於延期收款的情形會依企業對於關係企業未收回應收帳款逾期天數跟其他非關係企業產生之應收帳款收款期間相比較，若關係人的應收帳款收款天數不合常規且未收取利息，則會依營業常規計算應申報之利息收入。

對於企業間資金使用交易如何分析其約定「利率」是否符合常規，通常會使用可比較未受控價格法(CUP)進行分析，所謂可比較未受控價格法係以非關係人於可比較情況下，從事資金之使用之可比較未受控交易所收取之價格，為受控交易之常規交易價格。舉例如下，A公司貸出資金供境外關係企業B公司營運使用，在可比較未受控價格法分析下，其使用的可比較資料相較於「外部可比較資料」會先考量使用「內部可比較資料」，即貸出資金的A公司是否有提供非關係企業的借款情形其約定之利率或是借入資金B公司是否有向非關係企業銀行借款情形其約定的借款利率，再將內部可比較之借款資料作為參考利率，並考量可比較借款資料跟關係人借貸交易特性之差異(例如信用評等不同、資金使用國家地理差異等)進行差異調整之後，再據以評估關係人間約定借款利率是否符合常規。

對於關係人間資金使用之交易是否符合常規分析，實務上如進行完整的分析評估受控交易是否符合常規須投入相對較多的成本，對此財政部也訂有對符合一定標準的資金之使用交易，如能備妥其他足資證明其訂價結果符合常規交易結果之文據，且於移轉訂價報告中敘明其符合之規定及該文據足資證明之理由後，得視為符合常規，免再就該交易進行個別分析(財政部108年9月5 日台財稅字第10800035640號令)。可免進行個別分析的標準有二，需同時符合方可以免個別分析，其一為資金金額，其二為申報利息金額，前者資金金額，不論是提供資金者或是使用資金者，資金金額在新臺幣3億元以下，至於後者申報利息金額，若為提供資金者，其申報的利息收入在按當年1月1日臺灣銀行基準利率(113年基準利率為3.119%)計算之金額以上，如果是使用資金者，其申報之利息費用在按當年1月1日臺灣銀行基準利率計算之金額以下，即符合免個別分析之條件。簡單講就是資金金額較不重大，而且符合所得稅法規定按臺灣銀行基準利率之標準：提供資金收取利息大於該基準，或使用資金支付利息小於基準，即可以簡化資金使用交易分析的程序。

應留意反資本弱化規定

企業向外借款的利息支出在辦理營利事業所得稅申報時可列為費用減除，為避免企業藉由向關係人借款替代股權出資，不但在租稅上獲得稅盾效果，也造成企業資本的弱化，是以財政部於100年增訂所得稅法第43條之2的反自有資本稀釋課稅制度，規定營利事業對關係人之負債占業主權益超過一定比率者，超過部分之利息支出不得列為費用或損失。依所得稅法第43條之2及「營利事業對關係人負債之利息支出不得列為費用或損失查核辦法」規定，營利事業直接或間接對關係人之負債占業主權益比率超過3比1者，超過部分的關係人利息支出不得申報為費用。舉例如下，A公司向關係人借款5億元，支付利息計1000萬元， A公司當年度關係人負債占業主權益比率為5：1，超過規定比率3：1部分，依上述規定計算不得申報利息費用金額為400萬元【=1000萬元×〔1－（3：1）∕（5：1）〕】。

企業間的融資行為，除了上述應視借貸對象為非關係人或關係人各自適用不同的稅法規定外，對於借入資金支付利息的企業也要留意所得稅法第30條規定的有關營利事業借款利率最高標準，以113年度來說營利事業借款利率最高標準，如係向金融業借款之利息，會依約載利率，核實認定；至於向非金融業借款之利息，不得超過月息一分三厘 (即年利率15.6%)，此借款利率最高標準不論對象為非關係人或關係人都受規範。最後，提醒企業在從事融資行為時應遵循正確的法令檢視交易是否符合稅法規範。