Neuer Entwurf von Erläuterungen zur Quellensteuer

Der Ansatz, der in dem hier erörterten Dokument vorgestellt wird, scheint an vielen Stellen anders und restriktiver zu sein als die Entwürfe der Erläuterungen, die in Bezug auf die Quellensteuer im Jahr 2019 veröffentlicht wurden. Zur Untermauerung seines Standpunktes hat das Finanzministerium auf ausgewählte Gerichtsurteile verwiesen, d. h. auf solche, die für die Steuerpflichtigen / Steuerzahler ungünstig sind, während es Gerichtsurteile der letzten Jahre, die für die Steuerpflichtigen vorteilhaft ausfallen, außer Acht gelassen hat. Im Entwurf von Erläuterungen zur Quellensteuer werden insbesondere die folgenden wichtigsten Thesen genannt:

1. Jedesmalige Verpflichtung zur Prüfung des Status des wirtschaftlichen Eigentümers („beneficial owner”, „BO”) des Empfängers der Forderung

Der Zahlungsverpflichtete ist verpflichtet, den Status des wirtschaftlichen Eigentümers des Empfängers der Forderung auch dann zu prüfen, wenn die Bestimmungen des jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommens („DBA“) und des KSt-Gesetzes eine solche Verpflichtung nicht ausdrücklich als Voraussetzung für die Anwendung der Steuervergünstigung bei der Quellensteuer erwähnen.

2. Auslegung des Begriffs des wirtschaftlichen Eigentümers

Im Entwurf der Erläuterungen nimmt die Begründung, warum ein bestimmter Zahlungsempfänger nicht als wirtschaftlicher Eigentümer angesehen werden könne, da er als so genannter Einkommensverwalter / eine Stelle, die die Zahlungen nicht zu seinem eigenen Nutzen erhält, betrachtet wird, viel Platz ein. In Bezug auf diesen Teil der Erläuterungen sind insbesondere die folgenden Aussagen zu beachten:

• ein Unternehmen, das aufgrund der „informellen Ausschüttungspolitik der Gruppe“ weiterhin Dividenden ausschüttet, kann in bestimmten Fällen als zwischengeschaltetes Unternehmen, das nicht als wirtschaftlicher Eigentümer gilt, betrachtet werden,
• die Verpflichtung zur Überweisung von Einkünften, die eine Voraussetzung für das Vorhandensein eines zwischengeschalteten Unternehmens ist, kann durch die Überweisung von Einkünften in einer anderen Form als der, in der sie erhalten wurden, umgesetzt werden,
• die Struktur kann als künstlich angesehen werden, auch wenn der Empfänger der Zahlung über ein ausreichendes persönliches und materielles Substrat verfügt,
• die Tatsache, dass der Steuerpflichtige nur gelegentlich Transaktionen durchführt, kann ein Grund dafür sein, dass seine Rolle als „zweitrangig“ betrachtet wird, was dazu führen kann, dass die wirtschaftlichen Gründe für die Errichtung des Unternehmens in Frage gestellt werden und die Anwendung der Quellensteuerpräferenzen verweigert wird.
   

3. Kriterium der effektiven Besteuerung der Zahlungen von Zinsen und Lizenzgebühren

Wie aus dem Entwurf der Erläuterungen ersichtlich, können Zahlungen von Zinsen und Lizenzgebühren unter die Quellensteuerbefreiung nach den Vorschriften des KSt-Gesetzes fallen, sofern sie im Empfängerstaat effektiv besteuert werden. Insbesondere kann die Anwendung der Steuerbefreiung in Frage gestellt werden, wenn ein Unternehmen im Empfängerstaat für eine bestimmte Zahlung eine objektive Steuerbefreiung genießt oder wenn diese Zahlung aus anderen Gründen nicht besteuert wird (z.B. Verlust, Inanspruchnahme von Steuervergünstigungen und Freibeträgen usw.).

4. Pflicht zur Prüfung der Voraussetzungen für die Anwendung der sog. kleinen Steuerumgehungsklausel

Wenn der Zahlungsverpflichtete die in Artikel 21 Absatz 3 (Zinsen und Lizenzgebühren) und Artikel 22 Absatz 4 (Dividenden) des KSt-Gesetzes vorgesehenen Steuerbefreiungen in Anspruch nehmen möchte, ist er im Rahmen der Sorgfaltspflicht auch verpflichtet zu prüfen, ob die Voraussetzungen für die Anwendung der sog. kleinen Steuerumgehungsklausel (Artikel 22c des KSt-Gesetzes) in einem bestimmten Fall vorliegen. Das Ministerium macht die Anwendung der Quellensteuerpräferenz davon abhängig, dass diese Voraussetzungen nicht gegeben sind.

5. Einschränkungen bei der Anwendung des Transparenzansatzes (sog. Look-Through-Ansatz)

Das Ministerium weist darauf hin, dass die Steuerbehörde nicht verpflichtet ist, den Transparenzansatz (sog. Look-Through-Ansatz) anzuwenden, der in der Anwendung des für den wirtschaftlichen Eigentümer einer bestimmten Zahlung spezifischen DBAs in einer Situation besteht, in der der direkte Empfänger einer bestimmten Zahlung nicht die Kriterien erfüllt, um als wirtschaftlicher Eigentümer zu gelten (es handelt sich um ein zwischengeschaltetes Unternehmen). Nach dem eigentlichen Wortsinn des Dokuments ist die Anwendung dieser Klausel an die folgenden Bedingungen geknüpft: (i) die Anwendung der Bestimmungen des DBA des Staates des Unternehmens, das wirtschaftlicher Eigentümer ist, führt nicht zu einer Reduzierung der in Polen erhobenen Quellensteuer, (ii) es gibt eine der Art nach identische Zahlung vom Empfänger der Forderung an das Unternehmen, das wirtschaftlicher Eigentümer ist, (iii) die gesamte Struktur oder die gegebene Zahlung ist nicht künstlich im Sinne der Bestimmungen der kleinen Steuerumgehungsklausel (Artikel 22c des KSt-Gesetzes).

Entwurf von Erläuterungen zur Quellensteuer wurde zur öffentlichen Konsultation weitergeleitet.

Gleichzeitig weisen wir auf ein wichtiges und umstrittenes Urteil des Obersten Verwaltungsgerichts, das am 6. Oktober 2023 ergangen ist (II FSK 1333/22), hin.

Gegenstand der Überlegungen des Gerichts war die Frage nach der Rolle des Steuerzahlers und den ihm auferlegten Prüfpflichten in der Rechtslage vor 2019. Nach Ansicht des Gerichts beschränkten sich die Pflichten eines Steuerzahlers, der die Steuerbefreiung für Dividendenzahlungen nach den Bestimmungen des Gesetzes zur Umsetzung der Richtlinie in Anspruch nimmt, nicht auf die Prüfung der im KSt-Gesetz vorgesehenen Bedingungen für die Anwendung der Steuerbefreiung. Nach Ansicht des Gerichts war der Steuerzahler – auch in der Rechtslage vor 2019 und vor der Einführung der in Artikel 22c des KSt-Gesetzes vorgesehenen Steuerumgehungsklausel – verpflichtet zu prüfen: (i) den Status des Empfängers der Dividende als deren wirtschaftlicher Eigentümers und (ii) Fragen des möglichen Rechtsmissbrauchs.

In der mündlichen Urteilsbegründung wurde die umstrittene Ansicht geäußert, dass die im Gesetz vorgesehenen Voraussetzungen für die Steuerbefreiung durch die Bestimmungen eines Doppelbesteuerungsabkommens in einer Weise geändert werden könnten, die dem Zahlungsverpflichteten zusätzliche Verpflichtungen auferlegen und zu einer Verengung des Anwendungsbereichs der Steuerbefreiung führen würde.

Es gilt nun, die schriftliche Begründung des Urteils abzuwarten, die mehr Licht auf den Standpunkt des Gerichts werfen dürfte.