Wznowienie umowy leasingu – czy jest możliwe dla celów podatkowych?

Podatnik świadczący usługi leasingu operacyjnego wystąpił z wnioskiem o interpretację indywidualną w przedmiocie skutków w podatku dochodowym od osób prawnych związanych z kontynuacją umowy leasingu na podstawie zawartego z klientem porozumienia, w sytuacji, gdy przedmiotowa umowa leasingu została wcześniej jednostronnie wypowiedziana przez spółkę leasingową.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, wykorzystywane przez wnioskodawcę wzory umów przewidywały, że w sytuacji braku zapłaty należności leasingowych w wyznaczonym terminie, wnioskodawca może wezwać korzystającego do ich uregulowania w terminie wskazanym w pisemnym wezwaniu, pod rygorem wypowiedzenia umowy.

W razie bezskutecznego upływu wyznaczonego terminu, wnioskodawca może wykonać swoje prawo do wypowiedzenia ze skutkiem natychmiastowym - składając korzystającemu pisemne oświadczenie o wypowiedzeniu i wezwaniu go do zwrotu przedmiotu leasingu.

W praktyce biznesowej możliwe są jednak sytuacje, że pomimo wypowiedzenia umowy, w wyniku następczych uzgodnień pomiędzy wnioskodawcą a korzystającym, strony zawierają porozumienie, w oparciu, o które wnioskodawca cofa złożone wcześniej oświadczenie woli dot. wypowiedzenia umowy. W następstwie zawartego porozumienia strony w praktyce mogą kontynuować współpracę na warunkach sprzed wypowiedzenia.

Wnioskodawca zapytał, czy w związku z „kontynuowaniem” umowy leasingu na mocy porozumienia stron, warunki dot. minimalnego okresu, na jaki została zawarta umowa leasingu (40% normatywnego okresu amortyzacji), oraz warunku dot. sumy opłat (wskazane w art. 17b ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy CIT), mogą być ustalane w oparciu o faktyczny okres trwania umowy leasingu tj. zarówno z uwzględnieniem okresu sprzed rozwiązania umowy, jak i okresu po jej wznowieniu.

Dodatkowo wnioskodawca powziął wątpliwość, czy po zakończeniu wznowionej umowy leasingu istnieje możliwość sprzedaży przedmiotu leasingu na rzecz leasingobiorcy za cenę spełniającą warunek dot. hipotetycznej netto ustalonej dla pierwotnej umowy (zgodnie z art. 17c pkt 1 ustawy CIT).

W ocenie wnioskodawcy, konstrukcja oraz celowość obowiązujących przepisów podatkowych dedykowanych rozliczeniom z tytułu leasingu (m.in. spłatę wartości przedmiotu leasingu w ratach leasingowych), uzasadnia możliwość kontynuacji przez spółkę współpracy w oparciu o warunki przyjęte w pierwotnej umowie.

Analogicznie, właśnie aspekt ekonomiczny rzeczywistej kontynuowanej współpracy, nie zaś wyłącznie aspekt prawny, powinien stanowić uzasadnienie dla możliwości sprzedaży przedmiotu leasingu do leasingobiorcy po preferencyjnej cenie.

Pomimo przedstawionej przez wnioskodawcę argumentacji Dyrektor KIS nie zgodził się z wnioskodawcą. Uznał, że w niniejszej sprawie nie można mówić o „zawieszeniu” umowy leasingu lub jej warunków, ponieważ z mocy prawa i w wyniku inicjatywy spółki została ona efektywnie zakończona.

Rozwiązanie umowy nastąpiło bowiem z chwilą doręczenia korzystającemu przez spółkę oświadczenia woli (pisma) o wypowiedzeniu umowy. Zdaniem organu, opisane przez spółkę „wznowienie/kontynuowanie” umowy leasingu w wyniku cofnięcia oświadczenia o wypowiedzeniu umowy w swojej istocie stanowi zawarcie nowej umowy leasingu.

W rezultacie organ zakwestionował prezentowane przez wnioskodawcę stanowisko, że dla weryfikacji spełnienia warunków dedykowanych dla leasingu operacyjnego wskazanych w art. 17b ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o CIT możliwe jest uwzględnienie okresu oraz wartości opłat ustalonych w pierwotnej i „wznowionej” umowie.

W przypadku, kiedy (osobno) ani pierwotna, ani kontynuowana umowa leasingu nie spełniają warunków określonych w art. 17b ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o CIT, to sprzedaż nie może nastąpić po preferencyjnej cenie.

Przejściowe trudności finansowe klientów i brak terminowej zapłaty należności stanowią powszechny problem przedsiębiorców. W przypadku branży leasingowej, w sytuacji gdy klient zaprzestaje regulować terminowo opłaty (raty), zależnie od konkretnej sytuacji i przyjętej praktyki biznesowej, może dojść do wypowiedzenia umowy leasingu. Wypowiedzenie umowy oraz konieczność zwrotu przedmiotu leasingu przez klienta, w wielu przypadkach stanowi jednak skuteczny czynnik mobilizujący.

W praktyce klienci po otrzymaniu wypowiedzenia niejednokrotnie dokonują zapłaty zaległych rat oraz wyrażają chęć kontynuacji współpracy. Oczywiście, biorąc pod uwagę wartość już dokonanych przez klientów rat leasingowych, oczekiwanym jest, że współpraca ta będzie kontynuowana na dotychczasowych warunkach.

W perspektywy podatkowej może powstać jednak wątpliwość, czy w sytuacji, gdy wypowiedzenie umowy leasingu wywiera skutek natychmiastowy, podjęcie w późniejszym czasie działań prawnych zmierzających do jej wznowienia (przywrócenia) może pozwolić na dalszą kwalifikację umowy jako umowy leasingu.

Odpowiedź na pytanie dot. skutków podatkowych cofnięcia oświadczenia woli może mieć bowiem kluczowe znaczenie zarówno dla spółek leasingowych, jak i dla samych klientów.

Należy mieć na uwadze, że w przypadku uznania, że wznowiona umowa powinna być traktowana dla celów podatkowych jako nowa umowa leasingu, niezbędnym byłaby każdorazowa analiza warunków wznowionej umowy pod kątem spełnienia przewidzianych w ustawach podatkowych warunków dedykowanych umowom leasingu.

Z tej perspektywy, w odniesieniu do umów leasingu operacyjnego, w przypadku zawarcia porozumienia dot. cofnięcia oświadczenia woli, kontynuacja przez strony współpracy na warunkach przyjętych dla pierwotnej umowy może generować ryzyko utraty prawa do preferencyjnych warunków wykupu przedmiotu leasingu.

Dla rozstrzygnięcia tej kwestii kluczowa jest interpretacja skutków cywilnoprawnych podjętych przez strony działań oraz ich wpływu na sytuację podatkową stron umowy leasingu. W przedmiotowej interpretacji, organ wyraził podgląd o braku możliwości traktowania dla celów podatkowych wznowionej umowy jako „kontynuacji” pierwotnej umowy leasingu.

Zdaniem organu, w związku z zakończeniem pierwotnej umowy leasingu (na skutek jej wypowiedzenia), zawarcie porozumienia i kontynuacja współpracy przez strony powinna być identyfikowana jako zawarcie nowej umowy leasingu (nawet jeśli wznowiona umowa nawiązuje do pierwotnej umowy leasingu).

Organ potwierdził tym samym, że kwalifikacja podatkowa wznowionej umowy leasingu powinna zostać dokonana indywidualnie – dla celów analizy warunku dot. minimalnego okresu leasingu oraz sumy opłat ustalonych w nowej umowie leasingu nie jest możliwe branie pod uwagę okresu i spłat dokonanych przed wypowiedzenie pierwotnej umowy leasingu.

Co jednak istotne, powyższy pogląd został uzasadniony m.in. wnioskami z samodzielnie przeprowadzonej przez organ analizy skutków cywilnoprawnych składanych przez leasingodawcę oświadczeń woli.

Analiza treści uzasadnienia może prowadzić do wniosku, że w przedmiotowym stanie faktycznym organ (powołując się na treść art. 61 § 1 Kodeksu cywilnego) zidentyfikował brak spełnienia warunków prawnych (na gruncie prawa cywilnego) dla skutecznego cofnięcia oświadczenia woli. Powyższe, w kolejnym kroku uzasadniło natomiast założenie o wystąpieniu definitywnego skutku prawnego w postaci zakończenia pierwotnej umowy leasingu (w związku z jej wypowiedzeniem).

Z uwagi na istotę zagadnienia oraz brak wypracowanej przez organ praktyki wobec przypadków kontynuacji umów leasingu w związku z cofnięciem oświadczenia woli, zaprezentowane w Interpretacji stanowisko organu niewątpliwie zasługuje na uwagę sektora leasingowego.

Mając jednak na względzie różnorodność stosowanych przez spółki leasingowe praktyk, ocena rzeczywistego wpływu wniosków zaprezentowanych w niniejszej Interpretacji na indywidualną sytuację danej spółki leasingowej oraz jej klientów powinna zostać poprzedzona szczegółową analizą stosowanych przez dany podmiot rozwiązań oraz ocenę ich skutków zarówno na gruncie prawa cywilnego oraz jak i prawa podatkowego.