Aport rzeczowy do spółek SIM

Czym jest SIM?

Społeczna inicjatywa mieszkaniowa (dalej: SIM) jest to spółka realizująca budownictwo społeczne, której przedmiotem działania jest w szczególności budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. SIM mogą być tworzone w formie spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, spółek akcyjnych lub spółdzielni osób prawnych. Jednocześnie do SIM stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu spółek handlowych lub Prawa spółdzielczego (w zależności od formy działalności SIM).

Podstawa opodatkowania

Rozpoczęcie działalności przez SIM wiązało się z wniesieniem przez poszczególne JST wkładów pieniężnych (udzielonych JST ze środków Rządowego Funduszu Rozwoju Mieszkalnictwa) w zamian za udziały lub akcje. Transakcje te z perspektywy VAT pozostawały neutralne.

W ostatnim czasie mamy natomiast do czynienia z kolejnym etapem realizacji omawianego programu, polegającym na wnoszeniu przez poszczególne JST aportem nieruchomości do SIM w zamian za dalsze udziały w tych spółkach, celem przekazania im mienia, na którym będą mogły one prowadzić swoją działalność. Transakcje te stanowią dostawy nieruchomości, które mogą rodzić określone konsekwencje w podatku VAT. Podstawowa wątpliwość brzmi: czy JST występuje przy takiej transakcji w charakterze podatnika VAT (o problematyce uznania JST za podatnika VAT przy wnoszeniu aportu rzeczowego do spółki komunalnej pisaliśmy w naszym newsletterze z dnia 16 marca 2023 r. Czy JST występuje w charakterze podatnika VAT przy wniesieniu aportu rzeczowego do spółki komunalnej?). Jeśli uznać, że odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca, kwestią zasadniczą staje się ustalenie właściwej stawki opodatkowania VAT aportu nieruchomości (dostawa nieruchomości w zależności od występujących okoliczności może podlegać opodatkowaniu podstawową stawką VAT lub podlegać zwolnieniu z VAT), a także podstawy opodatkowania VAT – o czym piszemy poniżej.

Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest, z pewnymi wyjątkami, wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z prezentowaną od dłuższego czasu linią interpretacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS), podstawą opodatkowania w ramach transakcji aportu rzeczowego do spółki kapitałowej jest wartość nominalna otrzymywanych w zamian udziałów, pomniejszona o kwotę podatku VAT (jeśli aport wyceniony jest wg wartości brutto, a udziały stanowią wyłączny ekwiwalent za przedmiot aportu) lub wartość nominalna udziałów (jeśli aport wyceniony jest wg wartości netto, a równowartość ewentualnego podatku VAT rozliczana jest przez strony w formie pieniężnej).

Jednocześnie w przypadku, gdy wartość nominalna obejmowanych udziałów jest niższa od wartości nieruchomości wnoszonej aportem, a różnica w tej wartości przeznaczona zostaje na kapitał zapasowy (tzw. agio), w ocenie DKIS na podstawę opodatkowania transakcji dostawy nieruchomości nie składa się kwota przekazana na kapitał zapasowy, ponieważ podatnik nie otrzymuje w zamian żadnego świadczenia zwrotnego / przysporzenia majątkowego (np. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 20 stycznia 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.843.2021.2.MSU).

Powyższe oznacza, iż w sytuacji dokonywania przez JST aportu rzeczowego (np. nieruchomości) do SIM, do podstawy opodatkowania takiego aportu nie powinna wchodzić ewentualna nadwyżka przekazywana na kapitał zapasowy spółki.

Oczekiwanie na TSUE

Inną kwestią, która może wymagać ustalenia, jest określenie właściwej podstawy opodatkowania w sytuacji, gdy zapłatę za przedmiot aportu stanowi nie wartość nominalna akcji, a, często wielokrotnie wyższa, ich wartość emisyjna (co istotne, powstała w ten sposób nadwyżka przekazywana jest na kapitał zapasowy spółki).

Z uwagi na rozbieżne w przeszłości orzecznictwo, a także fakt, że wartość nominalna akcji jest w takich przypadkach często rażąco nieekwiwalentna wobec wartości przedmiotu aportu, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) postanowieniem z dnia 24 lutego 2023 r. sygn. I FSK 2003/18, skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytanie prejudycjalne o następującej treści: „Czy przez zapłatę otrzymaną lub którą dostawca otrzyma w zamian za dostawę towarów, o której mowa w art. 73 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE seria L z 2006 r. Nr 347/1 z późn. zm.) należy rozumieć wartość nominalną obejmowanych akcji, czy wartość emisyjną, jeżeli strony określiły, że zapłatę stanowić będzie wartość emisyjna akcji?”

Rozstrzygnięcie powyższego zagadnienia może mieć istotne znaczenie przy określaniu podstawy opodatkowania przy transakcjach dotyczących wnoszenia aportów rzeczowych do spółek (nie tylko SIM), w których swoje udziały (akcje) mają JST. Wyrok TSUE powinien przesądzić, czy wysokość podstawy opodatkowania w tego typu transakcjach powinna być każdorazowo determinowana wartością nominalną, czy wartością inną, ustaloną przez strony takiej transakcji.

Interpretacja indywidualna – sposób na zminimalizowanie ryzyka

Z uwagi na zawiłość, dynamiczność i zmienność systemu podatkowego w Polsce, podatnicy przy dokonywaniu różnorakich transakcji, w przypadku pojawienia się wątpliwości dotyczących podatku VAT, często sugerują się stanowiskiem DKIS przedstawionym w interpretacjach indywidualnych wydanych, w co prawda podobnych stanach faktycznych, ale dla innych podatników.

Nie jest to niestety podejście właściwe, gdyż interpretacje indywidualne, jak sama nazwa mówi, wydawane są na wniosek konkretnego podatnika w jego indywidualnej sprawie i w przeciwieństwie przykładowo do interpretacji ogólnych nie dają one ochrony innym podatnikom nawet w podobnych sytuacjach (stanach faktycznych).

Mając na uwadze powyższe, z uwagi na bardzo często wysoką kwotę transakcji związanej z aportem nieruchomości do SIM, w celu zabezpieczenia interesów JST, zasadnym wydaje się uzyskanie przez JST własnej indywidualnej interpretacji w przedmiocie opodatkowania VAT czy też określania podstawy opodatkowania aportu rzeczowego do SIM.