BEPS國際動態

行動計畫13：新冠肺炎疫情下日本的移轉訂價挑戰

過去幾個月全球皆在關注新冠肺炎疫情對全球社會所帶來的影響，不光是針對疫情本身的擴散情形，亦包含其對全球經濟所帶來的衝擊，其導致的結果包含全球供應鏈斷鏈、民間消費受挫及金融市場的劇烈波動等，並對航運、飯店及旅遊等產業帶來了難以估計的損失。

為因應疫情的衝擊，日本政府祭出了個人及企業所得稅、消費稅及贈與稅申報期間展延等措施，本文旨在探討在此情形下一般納稅人可能面臨的潛在移轉訂價政策變遷並提出可能的預防措施。

納稅人的衝擊

在疫情期間，某些產業預計將會承受特別高的營運風險，如製造業等固定成本比重較高的業者相較經銷、物流業者更容易在需求疲軟的時期面臨固定成本難以回收的壓力。

受到國內勞動法規的影響，日本業者在人力資源規劃上顯得彈性較小，使得人力成本對於公司而言會產生類似固定成本的影響，對於聘有眾多終身僱用人員的公司而言，其影響尤其重大。

有限風險移轉訂價模型

目前許多日本的跨國企業會採用以交易淨利潤法(Transactional Net Margin Method, TNMM，類似台灣採用的可比較利潤法)為基礎之有限風險移轉訂價模型。該模型經常使用於代工製造、委託研發及有限風險之經銷商，並針對納稅人所執行之功能設定固定利潤率，再透過可比較公司之利潤率評估納稅人之利潤分配情形是否符合常規。然而在疫情導致市場條件惡化下，目前各國的主管機關及納稅人均對此方法的適切性抱持疑問。

對於跨國集團位於日本的子公司而言，為掌握新冠肺炎所帶來的影響，納稅人應審慎評估自身日本子公司之風險結構，對於簽有關係人合約者，應重新檢視合約內容，對於未簽有合約者，則可參考過去幾年間的交易情形。

實務上而言，目前日本的企業主要透過簽署預先訂價協議(Advanced Pricing Agreement, APA)及出具移轉訂價報告等二種方式落實移轉訂價稅務遵循及風險控管，以下分別就二種方法進行說明：

移轉訂價報告

納稅人於移轉訂價報告中揭露之內容應與前述風險評估結果保持一致，若當地子公司遭遇重大的獲利衰退甚至虧損時，納稅人應在出具之報告中額外針對公司之獲利情況進行說明，與此同時，報告中的產業分析結果亦應成為納稅人在接下來幾年移轉訂價策略的核心。

在常規交易經濟分析中，納稅人可能會面臨到需要在期末進行移轉訂價調整以因應經濟下行的情況，而前述調整機制建議建置於關係人合約以支持移轉訂價報告揭露之內容。

APA

原則上，納稅人若已簽有APA則只須遵照商議的移轉訂價安排而不受上述情況影響，然而APA的內容中普遍設有「影響訂價之假設條件」(Critical Assumption，重大條件)，並且內容可能涉及特定產業的市場波動情形，因此納稅人亦必須檢視APA中涵蓋的重大前提條件是否會因為此次疫情的衝擊而遭到觸發，進而導致APA所商定的移轉訂價安排必須進行調整甚至合意終止。

觀察與解析

為因應疫情所帶來的衝擊，納稅人應重新檢視自身租稅規劃及移轉訂價安排，對於簽有APA的納稅人，可再重新檢視APA中涵蓋之重大條件之後，與顧問商議是否與主管機關進行溝通，其他納稅人則可以針對當地子公司之曝險情況進行評估並衡量經濟下行對潛在獲利下滑的衝擊程度。此外，納稅人亦須重新檢視關係人交易合約及移轉訂價報告揭露之內容是否合適。

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資料來源：參考【Deloitte: Global Transfer Pricing - Arm’s Length Standard, Aprill, 2020 “COVID-19’s impact on transfer pricing in Japan”】。

行動計畫13：比利時發布新移轉訂價指引

比利時於2020年2月25日在其官方網站上發布了最終版的移轉訂價指引，此次指引主要係提供國際經濟合作組織(OECD)於2017年度公布的OECD移轉訂價指導原則之主要章節概要，並就特定金融交易及OECD對常設機構議題之高階討論提出了官方的指導原則。

從結論上來說，比利時當局已表態願意遵循OECD移轉訂價指導原則的規範，並且願意採納未來的其他更新版本，OECD絕大多數的指導原則內容將會適用自2018年1月1日起之關係人交易，然而OECD移轉訂價指導原則第X章之金融交易部份及以下內容將適用自2020年1月1日起之關係人交易：

• 為確保可比較公司之可比性，比利時預期可比較公司之財務資料應涵蓋至少過去3個會計年度，而受測個體僅須1個會計年度；
• 當受測個體執行有限功能與風險時，比利時當局將不會接受可比較公司存在3年內至少有2年度虧損情形者；
• 除新創公司外，考量可比性的因素，比利時當局將不會接受持續經營時間未滿4年的公司作為可比較公司；
• 為提升可比性，比利時當局要求可比較公司之搜尋結果應與受測交易發生之年度盡可能地相近，並建議每年更新可比較公司之財務資料及針對備妥之移轉訂價報告每年重新檢視其揭露之受測個體功能、風險及相關之經濟因素；
• 比利時當局預計納稅人得每3年更新一次移轉訂價報告，除非現行環境改變使其有必要提前進行更新；
• 若受測個體之利潤率指標落在常規交易範圍(若可比較公司可比性高可用全域；其他情況則須適用四分位區間)外並且需要進行調整，比利時當局表示只要提出解釋之論點能提供符合受測個體當下情況即可接受，若無相關得以佐證之論述的話，比利時當局則傾向將利潤率指標調整至中位數。

此次指引表明了比利時當局欲遵循OECD移轉訂價指導原則之意向，並且針對特定領域及議題有特別的著墨，未來相關內容勢必將適用於移轉訂價查核的過程，納稅人得預先針對相關議題進行瞭解以降低未來潛在的稅務遵循風險。

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資料來源：【Deloitte: Global Transfer Pricing - Arm’s Length Standard, Aprill, 2020 “Belgium publishes new transfer pricing circular letter”】。