IASB、IFRS第15号の適用後レビューについて意見を募集する

背景

IFRS第15号「顧客との契約から生じる収益」は、2018年1月1日以後開始する事業年度に発効した。IFRS第15号は、米国財務会計基準審議会（FASB）と共同で開発され、顧客との契約から生じる収益の認識、測定及び開示のための包括的かつ堅牢なフレームワークを作成した。

2022年9月、IASBはIFRS第15号の適用後レビュー（PIR）を開始した。IASBは、PIRの第1フェーズで識別された事項に関する情報及びPIRに関連するその他の情報を求めるRFIを公表した。

回答者への質問

IFRS第15号の全体評価

IFRS第15号は、顧客との契約から生じる収益及びキャッシュ・フローの性質、金額、時期及び不確実性に関する有用な情報を財務諸表利用者に報告するために企業が適用する原則を定める。この目標を達成するために、IFRS第15号は、

• 収益認識のコア原則を定める。これは、企業が収益の認識を、約束した財又はサービスの顧客への移転を、当該財又はサービスと交換に企業が権利を得ると見込んでいる対価を反映する金額で描写するように行うというものである。
• コア原則を裏付けるために5ステップモデルに依拠している。企業が収益を認識する際に適用する5つのステップは次のとおりである。

–ステップ1–顧客との契約を識別する

–ステップ2–契約における履行義務を識別する

–ステップ3–取引価格を算定する

–ステップ4–取引価格を契約における履行義務に配分する

–ステップ5–企業が履行義務の充足時に（又は充足するにつれて）収益を認識する

RFIは、IFRS第15号がその目的を達成したかどうかを質問している。回答者は、コア原則とそれを裏付ける5ステップの収益認識モデルが、企業の顧客との契約から生じる収益について有用な情報をもたらす結果となる、収益の会計上の決定に明確かつ適切な基礎を提供するかどうかを説明するよう求められる。そうでない場合、回答者は、コア原則又は5ステップの収益認識モデルの明確性と適切性について根本的な問題（致命的な欠陥）を説明するよう求められる。

RFIはまた、IASBが将来 IFRS会計基準を開発する際に、又はIASBがIFRS第15号の要求事項を変更することなく、又は本基準をすでに適用している企業に重大なコストと混乱を引き起こすことなく、IFRS第15号の理解可能性を向上させることができるかどうか、もしそうであればどのように改善できるか（例えば、要求事項間の関連性を説明する教育的資料又はフローチャートを提供することによって）を評価する際に検討する可能性のある IFRS第15号の理解可能性及びアクセシビリティについてフィードバックを求めている。

IASBは、IFRS第15号の要求事項を適用することの継続的コスト及び便益ならびにそれらがどれほど重大であるかを知りたいと考えている。IFRS第15号を適用するための継続的コストが予想よりも著しく大きい場合、又は財務諸表利用者にとって得られる情報の便益が予想よりも著しく低い場合、回答者はこの見解を保持する理由を説明するよう求められる。

IASBは、RFIで分析された多くの分野に関して、本基準の適用に多様性があるかどうかに関心がある。これらの分野について、回答者は、多様性がどのぐらい広がりがあるか、そして何がそれを引き起こしているかについての説明と裏付けとなる証拠を提供するよう求められる。回答者はまた、多様性が財務諸表にどのように影響するか、及び財務諸表利用者にとって得られる情報の有用性を説明しなければならない。

さらに、RFIは、回答者が識別している問題を解決するための提案を求めている。

契約における履行義務の識別

IFRS第15号は、企業が顧客との契約における履行義務を識別することを要求している。履行義務とは、顧客に別個の財又はサービス（あるいは財又はサービスの束）、もしくはほぼ同一で顧客への移転のパターンが同じである一連の別個の財又はサービスのいずれかを移転するという当該顧客との契約における約束として定義されている。

RFIは、IFRS第15号が契約における履行義務を識別するための明確かつ十分な基礎を提供しているかを質問している。回答者は、要求事項が次のような事実パターンを説明するよう求められる。

• 不明確又は一貫しない方法で適用されている。
• 契約の基礎となる経済的実質を反映しない結果をもたらす。
• 多額の継続的コストをもたらす。

取引価格の算定

IFRS第15号は、取引価格を、約束した財又はサービスの顧客への移転と交換に企業が権利を得ると見込んでいる対価の金額（第三者のために回収する金額（例えば、一部の売上税）を除く）と定義している。また、本基準は、対価に変動性のある金額、重大な金融要素、又は顧客に支払われる対価が含まれる場合、取引価格の算定のための特定の要求事項も提供している。

RFIは、IFRS第15号は、特に顧客に支払われる対価の会計処理に関して、契約における取引価格を決定するための明確かつ十分な基礎を提供しているかを質問している。回答者は、代理人が最終顧客に支払うインセンティブ、又は純額でマイナスとなる契約からの対価をどのように説明するかについての要求事項が、不明確又は一貫しない方法で適用されている事実パターンを説明するよう求められている。

収益の認識時点の決定

IFRS第15号は、企業が顧客に財又はサービスを移転したとき（又は移転するにつれて）、つまり顧客がその財又はサービスの支配を獲得したとき（又は獲得するにつれて）に収益を認識することを企業に要求している。

IFRS第15号には、支配が移転されたか否か、したがって収益が一定の期間にわたり認識されるか否かを決定するための要件が含まれている。

RFIは、IFRS第15号が収益を認識する時点を決定するための明確かつ十分な基礎を提供しているかどうかを質問している。回答者は、特に一定の期間にわたって収益を認識するための要件に関連して、要求事項が不明確であるか、又は一貫しない方法で適用されている事実パターンについて説明するよう求められている。

本人なのか代理人なのかの検討

IFRS第15号は、他の当事者が顧客への財又はサービスの提供に関与している場合、その約束の性質に基づいて、また顧客に移転される前に財又はサービスを支配しているかどうかに基づいて、本人であるか代理人であるかを判断することを企業に要求している。IFRS第15号は、企業が顧客に移転される前に特定された財又はサービスを支配しているかどうかを評価できるように、支配の指標の網羅的ではないリストを提供している。

RFIは、IFRS第15号が、企業が本人であるか代理人であるかを判断するための明確かつ十分な根拠を提供しているかどうかを質問している。回答者は、特に支配の概念及び関連する指標に関連して、要求事項が不明確である、又は一貫しない方法で適用されている事実パターンについて説明するよう求められている。

ライセンス供与

顧客に知的財産（IP）のライセンスを供与する契約の場合、IFRS第15号は企業に以下を要求している。

• ライセンスを供与するという約束が、契約で約束された他の財又はサービスと別個かどうかを判断する
• ライセンスが一時点又は一定の期間にわたり顧客に移転されるかどうかを判断するためライセンスの性質を考慮する

RFIは、IFRS第15号がライセンスを含む契約の会計処理のための明確かつ十分な基礎を提供するかどうかを質問している。回答者は、特に利害関係者によって提起された問題に関連して、要求事項が不明確であるか、又は一貫しない方法で適用されている事実パターンについて説明するよう求められている。

開示の要求事項

IFRS第15号を開発するにあたり、IASBは、収益の性質、金額、時期及び不確実性について、より有用な情報を企業が提供できるよう、以前の基準における開示の要求事項の改善を目指した。

IFRS第15号は、企業が以下に関する情報を開示することを要求している。

• 顧客との契約から認識される収益
• 顧客との契約から生じる債権又は契約資産に認識された減損損失
• 契約残高
• 履行義務
• 要求事項を適用する際に行われた重要な判断及び判断の変更
• 顧客との契約を獲得又は履行するためのコストから認識される資産
• 使用した実務上の便法

RFIは、IFRS第15号の開示の要求事項により、企業が財務諸表の利用者に有用な情報を提供するかどうかを質問している。回答者は、財務諸表の利用者にとって特に有用な開示を特定し、その理由を説明するよう求められる。回答者はまた、有用な情報を提供しない開示を特定し、その情報が有用ではない理由を説明しなければならない。

RFIはまた、IFRS第15号の開示の要求事項が多額の継続的コストを引き起こすかどうかを質問している。回答者は、要求事項を満たすのにコストがかかる理由と、コストが長期的に高いままである可能性があるかどうかを説明しなければならない。

さらに、回答者は、開示された収益の情報の質に著しい不統一が見られたかどうかを質問される。もしそうであれば、彼らは、そのような不統一の原因と、提供される情報の質を改善するためにIASBがとることができる措置（もしあれば）を説明しなければならない。

経過措置

IASBは、IFRS第15号を初めて適用する企業に対し、次の2つの移行方法からの選択を認めた。

• IFRS第15号で許容されている実務上の便法を条件として、当該基準を表示する過去の各報告期間に遡及的に適用する（遡及方式)
• 当該基準を遡及適用し、IFRS第15号を最初に適用することによる累積的影響を適用開始日に認識する（修正遡及方式）

さらに、IASBは、財務諸表作成者の移行のコストと負担を軽減するための実務上の便法を導入した。

RFIは、経過措置がIASBの意図したとおりに機能しているかどうかを質問している。回答者は、企業が修正遡及方式又は実務上の便法を適用したかどうか、その理由、及びIFRS第15号の経過措置が、財務諸表の作成者のコスト削減と財務諸表利用者への有用な情報の提供との間の適切なバランスを達成したかどうかを説明するよう求められる。

IFRS第15号と他のIFRS会計基準の適用

IFRS第15号は、以下を除き、すべての顧客との契約に基準の要求事項を適用することを企業に要求している。

• IFRS第16号「リース」の範囲に含まれるリース契約
• IFRS第17号「保険契約」の範囲に含まれる契約（一部例外あり）
• IFRS第9号「金融商品」、IFRS第10号「連結財務諸表」、IFRS第11号「共同支配の取決め」、IAS第27号「個別財務諸表」及びIAS第28号「関連会社及び共同支配企業に対する投資」の範囲に含まれる金融商品及び他の契約上の権利又は義務
• 顧客又は潜在的顧客への販売を容易にするための、同業他社との非貨幣性の交換

RFIは、IFRS第15号の要求事項を他のIFRS会計基準の要求事項とともに適用する方法が明確であるかどうかを質問している。回答者は、これが当てはまらない事実パターン、事実パターンがどれほど広がりがあるか、曖昧さの原因とその曖昧さが企業の財務諸表にどのように影響するか、及び財務諸表の利用者にとってのその結果の情報の有用性について説明し、その裏付ける証拠を提供するよう求められている。IASBは、特に利害関係者から提起された懸念に関する回答者の経験に関心がある。

トピック606「顧客との契約から生じる収益」とのコンバージェンス

IFRS第15号はFASBと共同で開発された。2014年5月、IASBはIFRS第15号を、FASBはトピック606を公表した。公表時、IFRS第15号及びトピック606の要求事項は、若干の違いを除いて、実質的に同一となった。

IASBは、PIRの発見事項に対し対応を行うかどうかを決定するにあたり、何らかの対応がIFRS第15号とトピック606との間のコンバージェンスに影響するかを検討する必要がある。この検討の一環として、IASBは、IFRS第15号とトピック606との間の現在の水準のコンバージェンスを維持することがどのくらい重要であるかについて、回答者の意見を求めている。

その他の事項

回答者は、PIRに関連する他の事項（以下など）に関するフィードバックを共有するよう求められる。

• IFRS第15号のコアとなる目的又はコア原則の明確さと適切性について、根本的な問題（致命的な欠陥）があるか。
• IFRS第15号の要求事項の適用から生じる情報の財務諸表の利用者にとっての便益が、予想よりも著しく少ないかどうか。
• IFRS第15号の要求事項を適用し、その適用を監査及びエンフォースするためのコストが予想よりも著しく多いかどうか。

RFIは、PIRの文脈でこれらの問題を検討する必要がある理由と、提起された問題の広がりを説明するよう求めている。回答者は、例示と裏付けとなる証拠を提供するよう求められている。

コメント期間及び次のステップ

RFIは2023年10月27日までコメントを受け付けている。

コメント期間終了後、IASBは、公開協議からのコメントを、追加の分析及びその他の協議活動から収集された情報とともに検討する。その後、IASBは、その発見事項及び次のステップ（もしあれば）を要約した報告書及びフィードバック・ステートメントを公表する。次のステップには、教育的文書の提供や基準設定の可能性の検討が含まれる。

以　上