ViDA: Transformacja systemu VAT do wyzwań ery cyfrowej

Przedstawione projekty zmian w ramach pakietu ViDA zawierają przepisy zmieniające Dyrektywę VAT (Dyrektywę 2006/112/EC), Rozporządzenie Rady w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku (Rozporządzenie 904/2010) i Rozporządzenie wykonawcze (Rozporządzenie 282/2011).

Propozycje Komisji Europejskiej zawierają trzy odrębne, ale powiązane ze sobą obszary nowych regulacji, a mianowicie:

• zmiany w obszarze rejestracji VAT zgodnie z koncepcją pojedynczej rejestracji VAT (SVR - Single VAT Registration),
• modernizację zasad sprawozdawczości VAT i dostosowanie tej sprawozdawczości do wyzwań ery cyfrowej (DRR – Digital Reporting Requirements),
• dalsze zmiany dotyczące obowiązków dla platform cyfrowych.

Koncepcja pojedynczej rejestracji VAT

W artykule omówione zostaną główne propozycje zmian dotyczące pierwszego z obszarów, czyli koncepcji pojedynczej rejestracji VAT (SVR - Single VAT Registration). Na wstępie wskazać należy, że koncepcja pojedynczej rejestracji VAT nie będzie realizowana przez wprowadzenie przepisów jednoznacznie stwierdzających o obowiązku rejestracji do VAT w wyłącznie jednym kraju. Celem ułatwienia działalności na terenie UE planowane są zmiany w różnych obszarach, które efektywnie mają spowodować ograniczenie obowiązku posiadania dodatkowych rejestracji VAT w różnych krajach UE. Planowane jest, aby większość zmian w tym obszarze została wprowadzona począwszy od 2025 r. (pewne zmiany przygotowawcze dotyczące np. procedury call-off stock wprowadzane byłyby wcześniej w 2024 r.).

Pewne rozwiązania wpisujące się w koncepcję pojedynczej rejestracji VAT zostały już wprowadzone do przepisów Dyrektywy VAT w efekcie wdrożenia tzw. pakietu VAT e-commerce (obowiązującego od 1 lipca 2021 r.). Rozwiązaniami tymi są funkcjonujące z powodzeniem tzw. punkty kompleksowej obsługi (One-Stop-Shop/OSS), czyli procedury szczególne OSS i IOSS (w zakresie importu). Pozwalają one na uniknięcie rejestracji VAT w kilku krajach UE. Obecnie, w ramach procedury OSS istnieje możliwość deklarowania w kraju siedziby podatnika (ewentualnie kraju rejestracji do tej procedury) następujących transakcji w relacji z konsumentami (nie-podatnikami VAT), dla których miejsce opodatkowania VAT znajduje się w innym kraju UE:

• transakcje wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość (WSTO),
• usługi TBE (telekomunikacyjne, nadawcze oraz elektroniczne; objęte wcześniejszym raportowaniem MOSS),
• inne usługi świadczone na rzecz konsumentów, dla których miejscem świadczenia jest państwo członkowskie, w którym podatnik nie posiada siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (przykładowo usług hotelowych, usług związanych z nieruchomościami, usług transportowych, itp.);
• WSTO i krajowe transakcje ułatwiane przez platformy cyfrowe w modelu uznanego sprzedawcy (tzw. deemed supplier).

Pakiet ViDA przewiduje rozszerzenie procedury szczególnej OSS (unijnej) na kolejne typy transakcji, w tym m.in.:

• dostawy towarowe do nie-podatników (oraz podatników i osoby prawne niebędące zobowiązane do deklarowania WNT) obejmujące dostawy towarów wraz z instalacją lub montażem, dostawy towarów na pokładzie jednostki pływającej, statku powietrznego lub pociągu i dostawy gazu, energii elektrycznej, energii cieplnej i chłodniczej;
• krajowe dostawy towarów do nie-podatników (oraz podatników i osoby prawne niebędące zobowiązane do deklarowania WNT);
• dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków w ramach procedury szczególnej VAT marża.

Powyższe powinno umożliwić podatnikom rozliczanie VAT według zasad kraju opodatkowania poprzez jedną rejestrację w kraju identyfikacji do procedury OSS (modelowo kraju siedziby), bez konieczności rejestrowania się do VAT w państwie członkowskim, w którym towary podlegają opodatkowaniu VAT (w kraju konsumpcji).

Zmiany dotyczyć mogą również tzw. nieunijnej procedury OSS. Planowane jest jej rozszerzenie na świadczenie usług przez podmioty spoza UE na rzecz wszystkich osób niebędących podatnikami (nie tylko unijnych).

W praktyce gospodarczej, problem dotyczycący obowiązku rejestracji VAT w innym kraju UE często jest wynikiem dokonywania przez dany podmiot tzw. przemieszczenia towarów własnych między różnymi krajami UE (tzw. przemieszczenia nietransakcyjne). Powoduje to obowiązek posiadania dodatkowej rejestracji VAT (w kraju przeznaczenia) dla podatnika dokonującego takich przemieszczeń. Przy działalności w różnych krajach UE może się wiązać nawet z kilkoma dodatkowymi rejestracjami VAT. Częściowym, aczkolwiek ograniczonym uproszczeniem obowiązków rejestracyjnych w tym obszarze, jest procedura tzw. call-off stock.

Dążąc do wprowadzania rozwiązań o szerszym zakresie niż call-off stock, Komisja Europejska zaproponowała objęcie przemieszczeń towarów własnych raportowaniem w ramach nowej procedury szczególnej opartej również o tzw. punkt kompleksowej obsługi (One-Stop-Shop/OSS). Nowa procedura dla przemieszczeń towarów własnych nie obejmie przemieszczeń dóbr inwestycyjnych (kapitałowych) zgodnie z definicją państwa członkowskiego, do którego towary są przemieszczane, oraz towarów, w przypadku których nie ma pełnego prawa do odliczenia VAT w tym państwie. Korzystanie z tej specjalnej procedury nie ma być obowiązkowe (ma być formą uproszczenia a nie nowego obowiązku). Jednakże, jeśli podatnik zdecyduje się na korzystanie z tej specjalnej procedury powinien ją stosować konsekwentnie (tj. musi być stosowana do wszystkich przemieszczeń własnych towarów dokonywanych przez danego podatnika zarejestrowanego na potrzeby tej procedury).

Jednocześnie, w momencie wprowadzenia nowej procedury szczególnej OSS dla przemieszczeń towarów własnych dalsze funkcjonowanie procedury call-off stock nie będzie potrzebne, więc planowana jest jej dwuetapowa likwidacja. Po pierwsze, w proponowanych zmianach wskazana została data graniczna 31 grudnia 2024 r., po której nie będzie można już dokonywać żadnych przemieszczeń w ramach tej procedury, a dla transferów dokonanych do tej daty zastosowania znajdzie standardowy 12-miesięczny termin na rozdysponowanie towarów. Ostatecznie przepisy dotyczące procedury call-off stock przestaną obowiązywać z końcem 2025 r.

Komisja Europejska zamierza również wprowadzić obowiązkowy mechanizm odwrotnego obciążenia (ang. reverse charge) dla rozliczania transakcji realizowanych przez sprzedawcę niemającego siedziby i rejestracji VAT w innym kraju, w przypadkach, w których nabywca w tym innym kraju taką rejestrację VAT posiada. Dyrektywa VAT zezwalała dotychczas krajom członkowskim UE na korzystanie z takiej opcji w lokalnych regulacjach VAT, a od 2025 r. stanie się to rozwiązaniem obowiązkowym we wszystkich krajach UE.

Dzięki wprowadzeniu procedury OSS dla przemieszczeń towarów własnych do innego kraju oraz obowiązkowego mechanizmu reverse charge dla transakcji krajowych B2B w tym innym kraju i procedury OSS dla krajowych transakcji B2C w tym innym kraju, możliwe powinno być istotne ograniczenie liczby przypadków wymagających dokonania dodatkowej rejestracji VAT w innych krajach przez podatników planujących ekspansję swojej działalności gospodarczej do odbiorców w ramach UE.

Zmiany dotyczące pojedynczej rejestracji VAT łączą się również ze zmianami dotyczącymi platform cyfrowych. Planowane jest rozszerzenie roli platform jako deemed supplier (uznany sprzedawca) w obszarze ułatwianych przez platformę transakcji / operacji. W tym zakresie koncepcja pojedynczej rejestracji VAT wiązać się będzie z rozwiązaniami ViDA, które przewidują przeniesienie obowiązku rozliczeń VAT w kraju konsumpcji z faktycznego sprzedawcy na platformę dla:

• wszystkich transakcji towarowych w UE ułatwianych przez platformę (bez względu na pochodzenie faktycznego sprzedawcy i status nabywcy (B2C i B2B)) - przewidziano jedynie wyłączenie dla platform działających tylko w jednym kraju UE i ułatwiających transakcje tylko w tym jednym kraju;
• przemieszczeń towarów faktycznego sprzedawcy między krajami UE dla potrzeb działalności prowadzonej na platformie (np. w modelach fulfilment center wspieranych przez platformę).

Podsumowując, planowane na 2025 r. rozwiązania dotyczące koncepcji pojedynczej rejestracji VAT mogą dotyczyć wielu podatników VAT (nie tylko podmiotów działających w obszarze e-commerce). Dla podatników, których dotychczasowa działalność wymuszała konieczność rejestracji VAT w innych krajach UE, pakiet ViDA może przynieść ciekawe rozwiązania, wpływające na ich dotychczasowy model działania na terenie UE. Będzie to oczywiście wymagało od podatników szczegółowej analizy planowanych zmian w kontekście przyjętych przez nich koncepcji biznesowych.

*Materiał został opublikowany na łamach Rzeczpospolita w dniu 08.05.2023 roku.

Autorzy:

Monika Wachowiec jest Partner Associate w dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte.

Adam Dwornik jest Senior Managerem w dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte.

W przygotowaniu artykułu uczestniczyła również Sara Bogacka współpracująca z Deloitte Doradztwo Podatkowe.